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Tribunal Administratif de Nîmes, 3ème Chambre, 20 janvier 2023, 2021941

Mots clés
société • rectification • preuve • contrat • réintégration • requête • service • publicité • pouvoir • produits • rejet • trésor • chèque • immobilier • restitution

Chronologie de l'affaire

Tribunal Administratif de Nîmes
20 janvier 2023
Conseil d'Etat
4 avril 2022

Synthèse

  • Juridiction : Tribunal Administratif de Nîmes
  • Numéro d'affaire :
    2021941
  • Type de recours : Plein contentieux
  • Dispositif : Rejet
  • Décision précédente :Conseil d'Etat, 4 avril 2022
  • Rapporteur : Mme Lellig
  • Président : mme des revenus distribués à son
  • Avocat(s) : SÉRÉE DE ROCH

Résumé

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Texte intégral

Vu la procédure suivante

: Par une ordonnance n°462171 du 4 avril 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis au tribunal administratif de Nîmes, en application de l'article R. 351-8 du code de justice administrative, la requête du 23 avril 2020 enregistrée au greffe du tribunal administratif de Toulouse, présentée par M. A B. Par cette requête, M. A B, représentée par Me Sérée de Roch, demande au tribunal : 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2016, pour un montant en principal, majoration et intérêts de 158 370 euros ; 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - la procédure d'imposition est irrégulière dès lors que la proposition de rectification était insuffisamment motivée en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; - les factures de la société Nicolas Milan Compétition qualifiées de fictives par l'administration ont certes été irrégulièrement rédigées par son ancienne comptable mais elles correspondent néanmoins à des prestations réelles de sponsoring et de parrainage de cinq écuries automobiles, qui ont en point commun de comprendre un pilote qui est aussi un important promoteur immobilier ; ces dépenses de publicité et de mécénat, qui ont donné lieu à des versements effectifs, ont été engagées dans l'intérêt de l'entreprise pour développer sa clientèle, pérenniser ses relations commerciales avec ce professionnel, gagner son soutien auprès de son réseau sportif et se faire connaître dans ce sport ; - il n'a pas appréhendé les sommes en cause et n'a bénéficié d'aucun fonds en provenance de la SAS Accessis ; l'administration fiscale ne pouvait donc pas l'imposer sur le fondement de l'article 109-1-1° du code général des impôts ; - à titre subsidiaire, en application de l'article 110 du code général des impôts, le montant des distributions officieuses doit se limiter au montant des rectifications notifiées en matière d'impôt sur les sociétés, ce qui doit conduire à exclure les rappels de TVA puisque l'administration ne peut imposer le contribuable à raison de revenus réputés distribués que s'il y a un désinvestissement effectif, c'est-à-dire un transfert de fonds ou de valeur du patrimoine social vers celui du bénéficiaire présumé ; dès lors la somme de 21 252 euros qui correspond soit aux rappels de TVA soit au profit sur le Trésor ne peut pas être incluse dans le montant des distributions ; - la majoration de 80% pour manœuvres frauduleuses ne peut être infligée qu'en présence d'un élément matériel qui consiste dans la mise en œuvre de procédés ayant pour effet la minoration de l'assiette d'une imposition outre un élément intentionnel qui consiste dans la volonté consciente d'égarer l'administration fiscale et de réaliser une économie indue d'impôt or les deux manquent en l'espèce puisque les dépenses en cause sont des frais de sponsoring engagés dans l'intérêt de l'entreprise et qu'il n'a pas prélevé de sommes pour financer des dépenses personnelles. Par un mémoire en défense, enregistré, le 2 novembre 2020, le directeur du contrôle fiscal Sud-Pyrénées, conclut au rejet de la requête. Il soutient qu'aucun des moyens soulevés n'est fondé. Par lettre du 15 janvier 2021, les parties ont été averties, en application de l'article R. 611-11-1 du code de justice administrative, que l'instruction était susceptible d'être clôturée sans avertissement préalable à compter du 17 mars 2021. La clôture immédiate de l'instruction a été prononcée par ordonnance du 11 février 2022, en application du troisième alinéa de l'article R. 613-1 du code de justice administrative. Un mémoire a été enregistré pour M. B le 20 avril 2022, postérieurement à la clôture de l'instruction, et n'a pas été communiqué. Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus, au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme D, - les conclusions de Mme Lellig, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit

: 1. A la suite vérification de comptabilité, en matière d'impôt sur les sociétés et de TVA, de la SAS Accessis, l'administration a constaté que certaines de ses dépenses, en 2016, n'avaient pas donné lieu à contreparties réelles et les a regardées comme des revenus distribués à son président, M. B, qui détient la totalité des parts sociales de cette société. L'administration lui a notifié des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2016 par une proposition de rectification du 6 septembre 2018. Suite au rejet tacite de sa réclamation préalable en date du 10 octobre 2019, M. B demande au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux ainsi mis à sa charge au titre de l'année 2016. Sur la régularité de la procédure : 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Selon l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée () ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Hormis le cas où elle se réfère à un document qu'elle joint à la proposition de rectification ou à la réponse aux observations du contribuable, l'administration peut satisfaire cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification, ou une réponse aux observations du contribuable, consécutive à un autre contrôle et qui lui a été régulièrement notifiée, à la condition qu'elle identifie précisément la proposition ou la réponse en cause et que celle-ci soit elle-même suffisamment motivée. 3. En l'espèce, la proposition de rectification de l'impôt sur le revenu du 6 septembre 2018 à M. B indique que dans le cadre d'une vérification de comptabilité de la SAS Accessis dont il est le dirigeant et l'unique associé, des dépenses enregistrées dans ses charges au débit du compte 622613 " honoraires agents commerciaux " dont il a été allégué qu'il s'agissait de prestations de sponsoring non engagées dans l'intérêt de l'entreprise, ont servi au financement de dons et de soutiens apportés à titre personnel. Elle précise le montant des minorations des bénéfices imposables a l'impôt sur les sociétés et des majorations de la TVA déductible qui en résultent. Elle indique que ces rectifications sont détaillées dans la proposition de rectification adressée à la société Accessis dont une copie est jointe et à laquelle elle invite le contribuable à se reporter pour prendre connaissance des motifs des rectifications qui ont une incidence sur son revenu global. Elle ajoute que ces sommes constituent des revenus réputés distribués par cette société au profit de M. B en application du 1° du 1 de l''article 109 du c) de l'article 111 du code général des impôts, imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Si M. B soutient que la proposition de rectification adressée à la SAS Accessis n'était pas jointe à ce document contrairement à ce y est indiqué, d'une part cette circonstance est contestée par l'administration fiscale qui relève que la première page de la proposition de rectification adressée à M. B mentionne qu'elle comporte 16 feuillets et que la copie de la proposition de rectification adressée à la SAS Accessis comporte 38 pages recto-verso, d'autre part M. B ne justifie ni même n'allègue avoir demandé en vain cette pièce à l'administration. Le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit donc être écarté. Sur le bien-fondé des impositions : En ce qui concerne l'existence et le montant des distributions : 4. Aux termes du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : 1°) tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital () ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés. () ". 5. Les compléments d'impôt sur le revenu auxquels M. B a été assujetti au titre de l'année 2016, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, procèdent de l'imposition de sommes facturées au titre de prestations fournies à la SAS Accessis, qui ont été comptabilisées en charges déductibles et dont l'administration a estimé qu'elles étaient fictives et qu'elle a réintégrées dans les résultats imposables à l'impôt sur les sociétés. L'administration a regardé ces sommes comme des revenus distribués. M. B ayant régulièrement contesté la rectification proposée, il appartient à l'administration fiscale, d'établir l'existence et le montant des bénéfices distribués par la société aux contribuables. 6. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 7. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration. 8. Il résulte de l'instruction et n'est d'ailleurs pas contesté que la SAS Accessis s'est établie à elle-même et a enregistré dans ses écritures comptables, en 2016, au débit du compte fournisseurs " honoraires d'agents commerciaux ", 11 factures au nom de la société Nicolas Milan Compétition ayant pour objet la réparation et la compétition automobiles et se situant dans une commune du Lot alors que la SAS Accessis construit des maisons individuelles en Haute-Garonne pour des clients tous domiciliés autour de Toulouse, pour un montant total de 104 446 euros, qu'elle a déduits de ses résultats annuels. Après avoir soutenu au service vérificateur que toutes les factures de la société Nicolas Milan Compétition correspondaient à des commissions d'apporteurs d'affaires versées à M. C, un promoteur et lotisseur reconnu, ainsi qu'elles avaient d'ailleurs été enregistrées dans sa comptabilité, au débit du compte fournisseurs " honoraires d'agents commerciaux ", la SAS Accessis a finalement expliqué que ces dépenses correspondaient en réalité à des prestations de sponsoring de plusieurs écuries de course automobile dans lesquelles ce dernier était pilote. Elle a admis que ces factures avaient été faussement réalisées par sa propre comptable pour pallier l'absence de transmission des factures réelles. Elle a allégué que son employée avait mentionné comme objet de chacune de ces fausses factures " dossier " suivie d'un nom d'un client apporté par M. C, choisi aléatoirement. Selon M. B, la réintégration de ces dépenses de sponsoring de la SAS Accessis, pour parrainer plusieurs écuries automobiles en 2016, à hauteur de 127 514 euros, montant qui a été regardé comme revenu distribué par l'administration fiscale, est injustifiée car ces prestations de sponsoring étaient bien réelles. 9. Toutefois, l'administration fiscale a remis en cause, dans ces circonstances, la réalité de ces prestations de parrainage et elle a réintégré les dépenses correspondantes dans le résultat de la société pour l'exercice 2016. M. B a produit plusieurs pièces aux débats, dont il appartient au tribunal d'apprécier la valeur probante pour justifier de la réalité et de la valeur des prestations en cause. 1. En l'espèce, M. B présente un contrat de partenariat pour la saison 2015-2016 du championnat Peugeot RCZ Racing Cup conclu le 1er mars 2015 entre la SAS Accessis et la société Nicolas Milan Compétition pour un montant de 67 500 euros hors taxes, soit 81 000 euros taxes comprises. Cependant, ce contrat n'est pas signé, de sorte qu'il ne prouve pas la réalité d'un lien contractuel de sponsoring entre ces deux sociétés, et il ne comporte qu'une description très générale des prestations. Il a également versé un contrat du 26 janvier 2016, qui n'est pas davantage signé et n'a donc pas valeur contraignante, de partenariat pour la saison 2016 et les courses de Nogaro, Le Vigeant, Pau, Magny Cours, le Mans et Castellet du championnat Peugeot RCZ Racing Cup avec l'association GLF Racing d'un montant de 52 014 euros taxes comprises, pour six courses sur les circuits Nogaro, de Pau, de Dijon, de Magny Cours et du Castellet. Le requérant présente désormais cela comme les véritables cinq factures correspondantes, établies par l'association GLF Racing en termes vagues : " liées au contrat de partenariat de la saison 2016 ", les 25 mai, 22 juin et 7 juillet 2016, pour un montant de 10 000 euros chacune, le 3 novembre 2016, pour un montant de 7 500 euros, le 24 novembre 2016 pour un montant de 14 514 euros ainsi que la copie des chèques correspondants qu'elle a établis au nom de cette association. M. B a également versé un document par lequel la société CVS auto s'engage unilatéralement à mettre à la disposition de la SAS Accessis un encart publicitaire sur un véhicule de course pendant la saison 2016 d'un championnat indéterminé pour un montant de 15 000 euros taxes comprises outre ce qu'il présente désormais comme la véritable facture du 10 décembre 2016 pour la " participation 308 cup rps nurburgring course comprenant 2 pilotes Boyet Thierry C Stephane saison 2016 ", et la copie d'un chèque de ce montant daté du 13 décembre 2016 au gérant de cette société. Il se prévaut aussi de trois photographies de voitures de courses datées de 2016 portant l'encart publicitaire des " maisons Accessis " sur le circuit Nogaro dans la Nièvre et sur le circuit Paul Ricard au Castellet ainsi que de cinq attestations, rédigées postérieurement à la proposition de rectification, dans des termes très peu circonstanciés et sans respecter les formes prévues par l'article 202 du code de procédure civile, de clients indiquant avoir acquis une maison auprès de la SAS Accessis à raison de la notoriété ou des conseils de M. C. Il explique enfin que ces actions publicitaires, qui auraient pourtant été souvent réalisées à plusieurs centaines de kilomètres du lieu de son activité, et même à l'étranger s'agissant du circuit allemand de Nûrburging, auraient rapportées à sa société plus d'1,6 million, 1,3 million et 1,4 million de chiffre d'affaires respectivement en 2015, 2016 et 2017 bien que le secteur de la construction de maisons individuelles connaisse des difficultés économiques. Cependant, ces pièces, produites par la SAS Accessis en cours de vérification de sa comptabilité après la découverte par le service de fausses factures, à l'appui d'un revirement de sa position quant à la nature des charges en cause, ne sont pas de nature suffisante à justifier la réalité des contreparties alléguées aux dépenses en cause. Enfin, si ont été produits de nombreux documents relatifs à des opérations de parrainage qui seraient intervenues en 2017 auprès de l'association GLF Racing, de la SARL Team Clairet et de la société CTA automobiles, ces pièces sont sans incidence sur l'appréciation de la réalité des prestations alléguées au cours de l'exercice 2016. Dès lors, et contrairement à ce que soutient M. B, l'administration a apporté la preuve que la somme totale de 127 514 euros, que la SAS Accessis avait comptabilisée en charges, ne correspondaient pas à des prestations réelles de parrainage. Cette somme n'est, par conséquent, pas déductible en application de l'article 39 du code général des impôts. L'administration établit donc l'existence et le montant de revenus distribués à hauteur de 127 514 euros. Ces charges n'ayant pas été engagées pour les besoins de ses opérations imposables et n'ouvrant pas droit à déduction, c'est à bon droit que l'administration fiscale a notifié à la SAS Accessis des rappels de TVA et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés résultant de la réintégration d'un profit sur le Trésor. Dès lors, l'administration fiscale était fondée à inclure l'intégralité de ces sommes dans le montant des revenus regardés comme des revenus distribués à M. B. En ce qui concerne l'appréhension des revenus : 10. En cas de refus des propositions de rectification par le contribuable qu'elle entend imposer comme bénéficiaire de sommes regardées comme distribuées, il incombe à l'administration d'apporter la preuve que celui-ci en a effectivement disposé. Toutefois, le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. Ainsi, la qualité de seul maître de l'affaire suffit à faire regarder, en application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, le contribuable comme bénéficiaire des revenus réputés distribués par la société en cause, la circonstance qu'il n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes ou qu'elles auraient été versées à des tiers étant sans incidence à cet égard. 11. La somme totale de 127 514 euros payée par la SAS Accessis à plusieurs écuries automobiles au cours de l'exercices clos le 31 décembre 2016, dont la déductibilité a été remise en cause, n'est pas demeurée investie dans l'entreprise à défaut d'avoir été mis en réserve ou incorporés au capital social en fin d'exercice. Dès lors que M. Roques, président et unique associé de la SAS Accessis, était seul maître de l'affaire, qualité qu'il ne conteste au demeurant pas, l'administration était fondée à regarder ces dépenses comme des revenus distribués dont il a été le bénéficiaire, imposables sur le fondement des dispositions précitées du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, et ce même si elles ont été versées à la société Nicolas Milan Compétition et qu'il soutient ne pas en avoir retiré un bénéfice ou un enrichissement personnel. Sur les pénalités : 12. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : () c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d'une partie du prix stipulé dans un contrat ou en cas d'application de l'article 792 bis () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, des droits d'enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". 13. Les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objet de sanctionner des agissements destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l'administration. 14. La majoration de 80 %, prévue au c de l'article 1729 du code général des impôts a été appliquée aux droits supplémentaires résultant de la réintégration, dans les bases imposables de M. B de l'année 2016, des distributions effectuées par la SAS Accessis, dont l'administration fiscale a établi qu'elle avait versé les sommes correspondantes à des écuries de course automobile sans contreparties réelles et couvert ces dépenses par de fausses factures. Cette somme a été désinvestie de la société dont M. Roques, président et associé unique, était le maître de l'affaire. Il ne pouvait pas ignorer la fraude ainsi mise en œuvre, qui lui a permis de dissimuler les sommes qu'il a ainsi appréhendées. Il a ainsi fait usage d'artifices destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle des services fiscaux. Il suit de là que l'administration était fondée à mettre à sa charge la majoration de 80 % prévue par le c de l'article 1729 du code général des impôts en cas de manœuvres frauduleuses. Sur les frais liés au litige : 15. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que M. B demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1 er : La requête de M. B est rejetée. Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur du contrôle fiscal Sud-Pyrénées. Délibéré après l'audience du 6 janvier 2023, à laquelle siégeaient : M. Peretti, président, M. Parisien, premier conseiller, Mme Bertrand, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 janvier 2023. La rapporteure, B. D Le président, P. PERETTILe greffier, D. BERTHOD La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.