Tribunal administratif de Marseille, 6ème Chambre, 22 mars 2024, 2104120

Mots clés
société • requête • preuve • produits • propriété • rectification • réel • compensation • contrat • qualification • rapport • recouvrement • réduction • rejet • requis

Synthèse

  • Juridiction : Tribunal administratif de Marseille
  • Numéro d'affaire :
    2104120
  • Type de recours : Plein contentieux
  • Dispositif : Rejet
  • Nature : Décision
  • Rapporteur : M. Secchi
  • Avocat(s) : SCP BBLM & ASSOCIÉS
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Résumé

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Texte intégral

Vu la procédure suivante

: Par une requête, enregistrée le 10 mai 2021, la SARL Smartlab, représentée par Me Roustouil, demande au tribunal : 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de crédit d'impôt recherche d'un montant total de 221 727 euros qui lui ont été réclamés par l'administration fiscale au titre des dépenses engagées en 2014, 2015, 2016 et 2017 ; 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 5 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, cette somme majorée des intérêts de retard. Elle soutient que : - les améliorations XMP qu'elle a acquises auprès de la SARL Kware pour des montants respectifs de 173 757 euros en 2014, 115 981 euros en 2015 et 7 813 euros en 2016 sont des immobilisations amortissables au sens des dispositions de l'article 38-2 du code général des impôts et de l'article 211-1 du plan comptable général ; c'est à tort que l'administration a estimé que ces éléments ne remplissent pas les conditions spécifiques aux actifs incorporels ; - en effet la circonstance que la cessibilité n'est pas caractérisée est inopérante puisque l'immobilisation a pour origine une protection juridique résultant d'un droit légal ou contractuel ; la circonstance que l'immobilisation de ces licences ne constitue pas une source régulière de profits est inopérante, ce critère n'étant plus exigé par le plan général comptable qui lui a substitué le critère des avantages économiques futurs qu'il est possible d'en escompter ; l'affirmation selon laquelle elle ne détient aucun droit de propriété sur les améliorations XMP acquises, protégées par la licence Cecill-B, est fausse puisqu'elle a, en application du contrat de licence de ce logiciel, acquis et vendu des modifications du code source ; - elle démontre l'attente de retombées économiques du projet porté en collaboration avec les SARL Ismart et Kware ; - il résulte de ce qui précède que les dépenses liées à l'acquisition de ces actifs incorporels relèvent bien des dispositions de l'article 244 quater B II a du code général des impôts car il s'agit de dotations aux amortissements relatives à des immobilisations incorporelles acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique ; - les rapports d'expertise rendus sous l'égide du ministère de la recherche avaient conclu à l'éligibilité au crédit d'impôt recherche pour les années 2012, 2013 et 2014 des dépenses de la SARL Ismart concernant son projet d'" évaluation codification automatique " et des dépenses de la société Kware concernant son projet " d'entity meaning " ; - c'est à tort que l'administration a remis en cause la prise en compte des rémunérations versées à M. A ; - en effet, dès lors qu'elle a accepté de considérer que M. A réalisait 225 heures de recherche, l'administration fiscale ne pouvait rejeter la totalité de la rémunération de celui-ci de l'assiette du crédit d'impôt recherche ; - elle a fourni deux types de tableaux justifiant avec une précision suffisante de la réalité des dépenses ainsi exposées. Par un mémoire en défense, enregistré le 23 août 2021, la directrice du contrôle fiscal Sud-Est outre-mer conclut au rejet de la requête. Elle fait valoir que : - les dépenses qui correspondent à l'acquisition de licences ou de savoir-faire ne sont pas fiscalement déductibles au sens du 2° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, de l'article 39 A et de l'article 39 B du même code ; elles ne peuvent donc pas être prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt recherche ; - les dépenses liées à l'acquisition d'améliorations de XMP auprès de la SARL Kware ne correspondent pas à la définition d'une immobilisation dès lors qu'elles ne sont pas cessibles ; - la société requérante, davantage engagée dans une volonté de développement scientifique que commercial, n'apporte pas la démonstration des retombées économiques futures dont elle aurait pu bénéficier ; - la SARL Kware, au demeurant non agréée par le ministère de la recherche, est un fournisseur de prestations de services, en tant que sous-traitant, de développement de logiciels pour la société requérante ; dans ces conditions, les développements logiciels acquis auprès de la SARL Kware ne sauraient être regardés comme ayant constitué une source régulière de profits pour la requérante ; - eu égard à la teneur lacunaire des tableaux qu'elle a produits et aux incohérences de ses déclarations, la société requérante ne saurait être regardée comme ayant apporté la preuve de la réalité et la justification des rémunérations de M. A. Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Charpy, - les conclusions de M. Secchi, rapporteur public,

Considérant ce qui suit

: 1. La SARL Smartlab, qui compose avec les SARL Ismart et Kware un groupe informel exerçant son activité dans le domaine de la recherche informatique, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale a remis en cause l'éligibilité de certaines dépenses au dispositif prévu par les dispositions de l'article 244 quater B du code général des impôts. Deux propositions de rectification en date respectivement des 20 décembre 2018 et 24 avril 2019 ont par suite notifié à l'intéressée des rappels des remboursements de crédit d'impôt recherche qui lui ont été accordés au titre de l'année 2014 pour la première, au titre des années 2015, 2016 et 2017 pour la seconde. Ces impositions ayant été mises en recouvrement le 21 septembre 2020 et la réclamation contentieuse formée par la contribuable le 6 janvier 2021 ayant été rejetée par l'administration le 11 mars 2021, la SARL Smartlab demande au tribunal de prononcer la décharge totale, en droits et pénalités, des rappels de crédit d'impôt recherche d'un montant de 221 727 euros qui lui ont été réclamés par l'administration fiscale au titre des dépenses engagées en 2014, 2015, 2016 et 2017. Sur les conclusions tendant à la réduction du rappel de crédit d'impôt recherche : 2. Aux termes de l'article 244 quater B du code général des impôts : " I. Les entreprises industrielles et commerciales () imposées d'après leur bénéfice réel () peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des dépenses de recherche qu'elles exposent au cours de l'année. () / II. Les dépenses de recherche ouvrant droit au crédit d'impôt sont : a) Les dotations aux amortissements des immobilisations, créées ou acquises à l'état neuf et affectées directement à la réalisation d'opérations de recherche scientifique et technique, y compris la réalisation de prototypes ou d'installations pilotes. () / b. Les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés à ces opérations. () ". 3. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si des dépenses sont éligibles au dispositif du crédit d'impôt prévu par les dispositions précitées du II de l'article 244 quater B du code général des impôts. 4. Il résulte de l'instruction et en particulier des propositions de rectification en date des 20 décembre 2018 et 24 avril 2019, que l'administration fiscale a remis en cause l'intégration par la SARL Smartlab dans l'assiette du crédit d'impôt recherche, tout d'abord des dotations aux amortissements des dépenses d'acquisition d'améliorations du logiciel XMP réalisées auprès de la SARL Kware en 2014, 2015 et 2016, au motif notamment que ces éléments ne correspondent pas à la définition d'une immobilisation, ensuite des dépenses de personnel correspondant aux heures travaillées en 2014, 2015, 2016 et 2017 par M. B A, gérant associé, au motif que la société ne justifiait pas que les heures prises en compte étaient consacrées à des travaux de recherche. En ce qui concerne les dotations aux amortissements : 5. Seuls les droits attachés à une licence d'utilisation de logiciels constituant une source régulière de profits, dotés d'une pérennité suffisante et susceptibles de faire l'objet d'une cession, doivent suivre le régime fiscal des éléments incorporels de l'actif immobilisé d'une entreprise. 6. En l'espèce, il résulte de l'instruction que, dans le cadre d'un projet visant la conception d'un système d'intelligence artificielle dans le domaine du marketing, la société requérante a développé en interne, sur la base d'une licence dite " open source ", un logiciel appelé XMP dont elle a vendu plusieurs versions aux SARL Kware et Ismart, et qu'elle a comptabilisé en tant qu'immobilisations incorporelles des dépenses d'un montant respectif de 173 757 euros en 2014, 115 981 euros en 2015 et 7 813 euros en 2016 , versées à la SARL Kware en contrepartie des améliorations apportées par celle-ci au logiciel en question. Pour refuser d'admettre l'éligibilité de ces dépenses au crédit d'impôt recherche, l'administration a opposé à la société Smartlab la circonstance qu'elles ne correspondaient pas à des éléments incorporels de l'actif immobilisé susceptibles de dotations aux amortissements. 7. La société requérante fait valoir que les améliorations de logiciel XMP acquises auprès de la SARL Kware sont devenues sa propriété, qu'elles ont pour origine une protection juridique résultant d'un droit légal ou contractuel et qu'elle en attendait des retombées économiques futures. 8. Toutefois, en s'abstenant de donner toute précision sur lesdites améliorations acquises et les licences cédées, et en ne produisant pas les contrats de cession et d'acquisition conclus avec la société Kware, laquelle fait partie, avec la SARL Ismart également, du même groupe informel qu'elle et est dirigée par le même gérant associé, ou tous autres éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, la SARL Smartlab ne permet au juge de l'impôt d'apprécier, ni la nature des droits transférés, ni même la réalité et la légalité desdits transferts. 9. En outre, bien que l'administration fiscale ne conteste pas que les dépenses en question ont été affectées à une activité de recherche s'inscrivant dans le cadre d'un projet plus global porté avec les SARL Ismart et Kware, la SARL Smartlab ne saurait utilement faire valoir, pour démontrer les avantages économiques futurs qu'elle en escomptait, que la SARL Ismart a conclu un accord de collaboration de nature économique avec la société allemande GFK, créée par le plus grand institut d'étude de marché et d'audit marketing d'Allemagne, et qu'elle a déposé un brevet d'innovation avant le début des vérifications de comptabilité. En outre, si la SARL Smartlab affirme que les améliorations du logiciel XMP lui permettent de mettre au point les versions ultérieures de ce dernier, il est constant que pour l'ensemble de la période vérifiée, la requérante n'a émis de factures qu'à l'égard de ses sociétés sœurs et réciproquement, et que toutes les facturations croisées entre les trois sociétés du groupe informel n'ont donné lieu à aucun flux financier réel, les paiements s'effectuant exclusivement par compensation. 10. Il résulte de ce qui précède que les améliorations du logiciel XMP acquises auprès de la SARL Kware ne sauraient être regardées comme ayant constitué pour la SARL Smartlab une source régulière de profits et comme des éléments d'actif cessibles et pérennes. C'est par suite à bon droit que l'administration, qui n'est pas liée par les rapports des experts mandatés par le ministre chargé de la recherche, a considéré que les dépenses correspondantes ne pouvaient faire l'objet d'une inscription en tant qu'immobilisations incorporelles dans la comptabilité de la société Smartlab, et que les dotations aux amortissements pratiquées n'étaient par conséquent pas susceptibles de lui ouvrir droit au bénéfice du crédit d'impôt recherche au titre des années 2014, 2015 et 2016. En ce qui concerne les dépenses de personnel : 11. D'une part, il résulte des dispositions du b. de l'article 244 quater B du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux années en litige que les dépenses de personnel afférentes aux chercheurs et techniciens de recherche directement et exclusivement affectés aux opérations de recherche ouvrent droit au crédit d'impôt. D'autre part, aux termes de l'article 49 septies G de l'annexe III au code général des impôts : " Le personnel de recherche comprend : 1-Les chercheurs qui sont les scientifiques ou les ingénieurs travaillant à la conception ou à la création de connaissances, de produits, de procédés, de méthodes ou de systèmes nouveaux. Sont assimilés aux ingénieurs les salariés qui, sans posséder un diplôme, ont acquis cette qualification au sein de leur entreprise. 2- Les techniciens, qui sont les personnels travaillant en étroite collaboration avec les chercheurs, pour assurer le soutien technique indispensable aux travaux de recherche et de développement expérimental. Notamment : Ils préparent les substances, les matériaux et les appareils pour la réalisation d'expériences ; Ils prêtent leur concours aux chercheurs pendant le déroulement des expériences ou les effectuent sous le contrôle de ceux-ci ; Ils ont la charge de l'entretien et du fonctionnement des appareils et des équipements nécessaires à la recherche et au développement expérimental. Dans le cas des entreprises qui ne disposent pas d'un département de recherche, les rémunérations prises en compte pour le calcul du crédit d'impôt sont exclusivement les rémunérations versées aux chercheurs et techniciens à l'occasion d'opérations de recherche ". Pour l'application de ces dispositions, ouvrent droit au crédit d'impôt, les dépenses de personnel afférentes notamment aux salariés qui, sans posséder un diplôme d'ingénieur, se livrent à des opérations de recherche et ont acquis, au sein de leur entreprise, des compétences les assimilant, par le niveau et la nature de leurs activités, aux ingénieurs impliqués dans la recherche. 12. Il résulte de l'instruction que la SARL Smartlab a déclaré que, sur les 1 607 heures de travail annuel de M. A, son gérant associé, 1543 heures en 2014, et 1446 heures en 2015, 2016 et 2017, ont été consacrées à la recherche et au développement et devaient par suite être prises en compte dans l'assiette du crédit d'impôt recherche. Pour justifier du temps de travail ainsi consacré par M. A à la recherche, la société requérante a produit deux tableaux dont l'administration fiscale fait toutefois utilement valoir les incohérences et imprécisions. Ainsi, tout d'abord, il résulte du premier tableau, qui détaille semaine par semaine le temps consacré par M. A à la recherche et à l'administration, qu'en dehors des deux premières semaines de janvier, 20 heures par mois seraient consacrées par le gérant aux activités de recherche de la société Smartlab, soit, en retenant 5 semaines de congés payés par an, un total de 225 heures annuel seulement. En tout état de cause, ce tableau, qui contient des intitulés imprécis et génériques, ne permet pas de savoir à quelles tâches exactes les heures comptabilisées ont été affectées, alors que le second tableau, qui a pour objet de décrire les travaux réalisés et mentionnés dans le premier tableau, ne précise pas la durée desdits travaux mais seulement leur date et l'heure du début de leur réalisation. Enfin, l'administration soutient sans être contredite que, compte tenu des heures déclarées au sein des autres sociétés du groupe à savoir les SARL Ismart et Kware pour 2015, 2016 et 2017, il apparaît que M. A déclare 2,5 temps plein en plus de son travail d'enseignement à la faculté d'Avignon, qui s'ajoutent aux heures annuelles déclarées pour la SARL Smartlab. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a remis en cause la prise en compte des dépenses de personnel correspondant aux rémunérations de M. A. 13. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions présentées par la SARL Smartlab, tendant à la décharge des rappels de crédit d'impôt recherche, doivent être rejetées. Sur les frais liés au litige : 14. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'État, qui n'est pas partie perdante dans la présente instance, la somme que la SARL Smartlab demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SARL Smartlab est rejetée. Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Smartlab et à la directrice du contrôle fiscal Sud-Est outre-mer. Délibéré après l'audience du 23 février 2024, à laquelle siégeaient : M. Brossier, président, Mme Charpy, première conseillère, Mme Pouliquen, conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 mars 2024. La rapporteure, Signé C. Charpy Le président, Signé J.B. Brossier La greffière, Signé D. Dan La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme, Pour la greffière en chef, La greffière,