Tribunal administratif de Nantes, 5ème Chambre, 26 août 2022, 1913938

Mots clés
sci • immobilier • société • rectification • requête • remise • service • réduction • réintégration • immeuble • réexamen • preuve • rapport • règlement • rejet

Synthèse

  • Juridiction : Tribunal administratif de Nantes
  • Numéro d'affaire :
    1913938
  • Type de recours : Plein contentieux
  • Dispositif : Satisfaction partielle
  • Rapporteur : M. Vauterin
  • Président : M. Livenais
  • Avocat(s) : SELARL DELSOL AVOCATS
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Résumé

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Texte intégral

Vu la procédure suivante

: Par une requête et des mémoires enregistrés le 18 décembre 2019, le 30 novembre 2020 et le 9 septembre 2021, la société civile immobilière (SCI) BMB, anciennement dénommée SCI Orexim, représentée par Me Le Tacon, doit être regardée comme demandant au tribunal : 1°) de prononcer le rétablissement de son déficit reportable au titre de l'exercice clos en 2015, à raison de la prise en compte du montant des dotations aux amortissements comptabilisées par la SCI Charles Martel depuis 2007 pour l'ensemble immobilier situé à Poitiers dont elle est propriétaire ; 2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2016, en tant qu'elles procèdent des rehaussements de son résultat afférent aux exercices clos en 2015 et 2016 auxquels a procédé l'administration fiscale et résultant de la rectification, dans le résultat de la SCI Charles Martel constaté au titre de mêmes exercices, du montant des dotations aux amortissements comptabilisées pour l'ensemble immobilier situé à Poitiers précité et l'ensemble immobilier " Portefeuille Vinci " dont cette dernière société est également propriétaire ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - le rehaussement de son résultat imposable prononcé par l'administration fiscale au titre de l'exercice clos en 2015 pour un montant de 520 303 euros, correspondant à la rectification d'erreurs commises avant cet exercice dans le calcul de la dotation aux amortissements afférente à l'ensemble immobilier situé à Poitiers dont la SCI Charles Martel est propriétaire, a été réalisé en méconnaissance du principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit ; ainsi, les erreurs commises dans le calcul de l'amortissement de cet ensemble immobilier, et à l'origine de l'insuffisance d'actifs, sont intervenues lors de l'acquisition de ce bien en 2006, soit plus de sept ans avant l'ouverture de l'exercice 2015, premier exercice non prescrit, et sa situation entrait dans les prévisions du deuxième alinéa du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts ; - l'administration fiscale s'est fondée, à tort, sur le troisième alinéa du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts pour procéder aux rectifications litigieuses ; - elle est fondée à se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des commentaires administratifs publiés sous la référence BOI-BIC-BASE-40-20-20-10, paragraphes n° 60 et n° 130 ; - le rehaussement de son résultat imposable prononcé par l'administration fiscale au titre de l'exercice clos en 2016 pour un montant de 3 888 euros, correspondant à la rectification du montant de la dotation aux amortissements afférente aux biens comptabilisés sous la dénomination " Portefeuille Vinci " n'est pas justifié, dans la mesure où la SCI Charles Martel a pu, sur le fondement des dispositions de l'article 38 quinquies de l'annexe III au code général des impôts, intégrer à son actif les frais liés à l'acquisition de ces biens. Par des mémoires en défense enregistrés le 20 juillet 2020 et le 23 juin 2022, le directeur de la direction de contrôle fiscal Ile-de-France conclut au rejet de la requête. Il fait valoir qu'aucun des moyens soulevés n'est fondé. Un mémoire de la SCI BMB a été enregistré le 27 juin 2022. Vu les pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme A, - les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public.

Considérant ce qui suit

: 1. La SCI Charles Martel, qui exerce une activité d'achat, vente, construction et gestion de biens immobiliers, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, à l'occasion de laquelle l'administration fiscale a en particulier remis en cause le montant des dotations aux amortissements comptabilisées par la société au titre de deux des ensembles immobiliers dont elle est propriétaire, dont le premier est situé à Poitiers et le second est enregistré sous la dénomination " Portefeuille Vinci ". Le service a, ainsi, procédé d'une part à la correction du premier bilan d'ouverture de la période vérifiée de cette société en y réintégrant la fraction remise en cause par le vérificateur des dotations aux amortissements de l'ensemble immobilier sis à Poitiers comptabilisées depuis l'acquisition de cet immeuble et, d'autre part, à la réintégration dans le bilan de la société au titre de l'exercice clos en 2016 de la fraction, également remise en cause par le vérificateur, des dotations aux amortissements afférents à l'ensemble immobilier de Poitiers précitées ainsi que de celle de la dotation aux amortissements comptabilisée au titre des immeubles inclus dans le " Portefeuille Vinci " . Par une proposition de rectification du 23 octobre 2018, l'administration fiscale lui a en conséquence notifié, au titre des exercices clos en 2015 et 2016, des rehaussements de son résultat, lequel, la SCI Charles Martel n'ayant pas opté pour le régime de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, est imposable entre les mains de ses associés, parmi lesquels figure pour les deux exercices en cause la SCI Orexim. Par une proposition de rectification du même jour, le service a par ailleurs notifié à la SCI Orexim, à raison de ces rehaussements et au regard de sa participation au capital de la SCI Charles Martel, des rectifications de ses résultats afférents aux exercices 2015 et 2016, conduisant d'une part à la réduction du déficit constaté par la SCI Orexim au titre de l'exercice clos en 2015 et d'autre part à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2016. La réclamation préalable formée par la SCI Orexim, devenue en cours de procédure la SCI BMB, en vue de contester ces rehaussements et ces impositions supplémentaires a été partiellement acceptée par une décision du 18 octobre 2019. Par sa requête, la SCI BMB doit être regardée comme demandant le rétablissement de son déficit reportable au titre de l'exercice clos en 2015 à raison de la prise en compte du montant des dotations aux amortissements comptabilisées par la SCI Charles Martel pour l'ensemble immobilier situé à Poitiers, ainsi que la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés laissées à sa charge au titre de l'exercice 2016, en tant qu'elles procèdent de la rectification, dans le résultat de la SCI Charles Martel constaté au titre des mêmes exercices, du montant des dotations aux amortissements comptabilisées pour l'ensemble immobilier situé à Poitiers précité et l'ensemble immobilier " Portefeuille Vinci " dont cette dernière société est également propriétaire. Sur les conclusions aux fins de rétablissement du déficit reportable et de décharge des impositions litigieuses : En ce qui concerne les rectifications liées aux dotations aux amortissements comptabilisées pour l'ensemble immobilier situé à Poitiers : 2. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " () 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés () / 4 bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. / Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnés au 2° du 1 de l'article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d'exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé. / Les corrections des omissions ou erreurs mentionnées aux deuxième et troisième alinéas restent sans influence sur le résultat imposable lorsqu'elles affectent l'actif du bilan. () ". 3. Par ailleurs, aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code, dans sa rédaction applicable aux impositions en litige : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / () 2° () les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation () ". En outre, aux termes de l'article 38 sexies de l'annexe III à ce code, dans sa rédaction applicable : " La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les terrains, les fonds de commerce, les titres de participation, donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts. ". 4. D'une part, pour l'application des dispositions des articles 38 et 39 du code général des impôts précités, il appartient au contribuable de justifier tant du montant des amortissements qu'il entend déduire que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité 5. D'autre part, en vertu des dispositions précitées du même article 38 du code général des impôts, une erreur ou omission affectant l'évaluation d'un élément quelconque de l'actif ou du passif du bilan d'un des exercices non prescrits peut, si elle a été commise au cours d'un exercice clos plus de sept ans avant l'ouverture du premier des exercices non prescrits, être corrigée de manière symétrique dans les bilans de clôture et d'ouverture des exercices non prescrits, y compris dans le bilan d'ouverture du premier d'entre eux. En revanche, la circonstance qu'une méthode erronée a été appliquée pour la première fois lors d'un exercice clos depuis plus de sept ans, puis de manière constante d'exercice en exercice, faussant à chaque fois l'évaluation d'un même poste du bilan - selon un principe identique, mais pour des montants variant en fonction de la composition effective de ce poste -, ne suffit pas à justifier que la correction de la valeur de ce poste au cours d'un des exercices non prescrits puisse être effectuée également dans le bilan d'ouverture du premier de ces exercices. Il ne pourrait en aller ainsi que si et dans la mesure où les éléments individualisés du poste concerné dans ce bilan d'ouverture, parce qu'ils avaient également figuré dans le bilan de clôture d'un des exercices clos depuis plus de sept ans, ont affecté l'évaluation de ce bilan d'ouverture d'une erreur intervenue au cours d'un de ces exercices clos depuis plus de sept ans. 6. Enfin, aux termes de l'article 322-4 du règlement n° 99-03 du 29 avril 1999 du Comité de la réglementation comptable relatif au plan comptable général : " 1. A la clôture de l'exercice, une dotation aux amortissements est comptabilisée conformément au plan d'amortissement pour chaque actif amortissable même en cas d'absence ou d'insuffisance de bénéfice. / () / 3. L'amortissement est déterminé par le plan d'amortissement propre à chaque actif amortissable tel qu'il est arrêté par la direction de l'entité. / () / 6. Le plan d'amortissement est défini à la date d'entrée du bien à l'actif. Toutefois, toute modification significative de l'utilisation prévue, par exemple durée ou rythme de consommation des avantages économiques attendus de l'actif, entraîne la révision prospective de son plan d'amortissement. De même, en cas de dotation ou de reprise de dépréciations résultant de la comparaison entre la valeur actuelle d'un actif immobilisé et sa valeur nette comptable, il convient de modifier de manière prospective la base amortissable ". 7. Il résulte de l'instruction que la SCI Charles Martel a acquis l'ensemble immobilier situé à Poitiers mentionné ci-dessus le 26 septembre 2006, et qu'elle en a inscrit le coût d'acquisition en comptabilité sans procéder à sa ventilation entre les constructions et les terrains en constituant l'assiette. Elle a, par suite, procédé à l'amortissement de ce bien pour la totalité de son coût, alors que seule la fraction de ce coût correspondant aux constructions est amortissable. L'administration fiscale a, en conséquence, estimé que les dotations aux amortissements de la SCI Charles Martel, correspondant à ce bien, étaient depuis lors surévaluées, et a rehaussé, pour ce motif, le résultat de cette société au titre des exercices clos en 2015 et en 2016, ce dont il est résulté, ainsi qu'il a été dit, une réduction du déficit de la SCI BMB au titre de l'exercice clos en 2015, ainsi qu'un rehaussement de son bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2016. La société requérante ne conteste pas les erreurs ainsi commises dans la comptabilisation des dotations aux amortissements afférentes à l'ensemble immobilier situé à Poitiers à compter de l'exercice clos en 2006. 8. Toutefois, ces erreurs, si elles ont été constamment appliquées depuis lors et ont entraîné une sous-évaluation systématique de l'actif net de la SCI Charles Martel, sont issues d'une surestimation initiale de l'actif amortissable intervenue au cours d'un exercice clos depuis plus de sept ans avant l'ouverture de l'exercice clos en 2015, premier exercice non prescrit, alors que cet actif amortissable n'a fait et ne devait faire comptablement l'objet d'aucun réexamen depuis l'inscription des biens en cause à l'actif. La SCI BMB est, par suite, fondée à soutenir que les erreurs ainsi commises relevaient de l'exception au principe d'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit prévue par les dispositions du deuxième alinéa du 4 bis de l'article 38 du code général des impôts, et qu'elle pouvait dès lors se prévaloir du droit de correction symétrique de ses écritures au titre des exercices antérieurs à l'exercice clos en 2015. Dans ces conditions, c'est à tort que l'administration fiscale a procédé à la correction du bilan d'ouverture de la SCI Charles Martel au titre de l'exercice clos en 2015, premier bilan d'ouverture de la période vérifiée, et à la correction consécutive du bilan de cette même société au titre de l'exercice clos en 2016 en y réintégrant la fraction des dotations aux amortissements réputée correspondre à la part non amortissable de l'ensemble immobilier situé à Poitiers comptabilisée au titre des exercices clos de 2007 à 2014, et rehaussé dans cette mesure le résultat de la SCI BMB au titre des mêmes exercices. En ce qui concerne les rectifications liées aux dotations aux amortissements comptabilisées pour l'ensemble immobilier " Portefeuille Vinci " : 9. Il résulte de l'instruction que la SCI Charles Martel a acquis l'ensemble immobilier désigné sous la dénomination " Portefeuille Vinci " le 23 mars 2016. Elle a, à ce titre, inscrit en comptabilité un coût d'acquisition de 25 750 000 euros, comprenant des terrains, non amortissables, qu'elle a évalués à hauteur de 10 % de ce coût, l'administration fiscale ayant, en dernier lieu, admis la quote-part ainsi retenue. La SCI Charles Martel a néanmoins comptabilisé, au titre de l'exercice 2016 et à raison des constructions afférentes à ce bien, une dotation aux amortissements calculée sur une base amortissable d'une valeur de 23 675 000 euros, cette somme ayant été remise en cause par le service qui a estimé qu'elle était surévaluée d'un montant de 500 000 euros. La SCI BMB soutient que le prix d'acquisition de ces constructions, qui s'élevait à la somme de 23 175 000 euros, a été augmenté des frais exposés dans le cadre de cette acquisition, comme le permettent les dispositions du deuxième alinéa du a) du 1 de l'article 38 quinquies de l'annexe III au code général des impôts. Elle n'apporte toutefois aucun élément permettant de préciser la nature des frais en cause, et ne justifie pas, ainsi, que la SCI Charles Martel aurait effectivement exposé ces frais à hauteur du montant de 500 000 euros précité. Elle ne démontre pas, par suite, la déductibilité de la dotation aux amortissements inscrite au passif de cette société, en tant qu'elle a été calculée sur la base de cette somme. Dans ces conditions, la requérante n'établit pas que l'administration fiscale aurait procédé à tort au rehaussement du résultat de la SCI Charles Martel à raison de la réintégration de la dotation aux amortissements correspondante, ainsi qu'en conséquence, au rehaussement de son propre résultat au titre de l'exercice clos en 2016, et n'est pas fondée, dans cette mesure, à contester les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés litigieuses. 10. Il résulte de ce qui précède que la SCI BMB est seulement fondée à demander le rétablissement de son déficit reportable de l'exercice clos en 2015 et la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2016, en tant que les rehaussements de son résultat prononcés par l'administration fiscales procèdent de la rectification des erreurs commises par la SCI Charles Martel dans le calcul des dotations aux amortissements afférentes à l'ensemble immobilier situé à Poitiers au titre des exercices 2007 à 2014. Sur les frais liés au litige : 11. Il y a lieu, en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, de mettre à la charge de l'Etat le versement à la SCI BMB de la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Le déficit reportable de l'exercice clos en 2015 de la SCI BMB est rétabli, en tant qu'il concerne les dotations aux amortissements correspondant à l'ensemble immobilier dont la SCI Charles Martel est propriétaire et résultant des erreurs commises au titre des exercices 2007 à 2014. Article 2 : La SCI BMB est déchargée des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2016, en tant qu'elles procèdent du rehaussement de son résultat des exercices clos en 2015 et 2016 à raison de la rectification des erreurs commises par la SCI Charles Martel dans le calcul des dotations aux amortissements afférentes à l'ensemble immobilier situé à Poitiers au titre des exercices 2007 à 2014. Article 3 : L'Etat versera à la SCI BMB la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la SCI BMB et au directeur de la direction de contrôle fiscal Ile-de-France. Délibéré après l'audience du 1er juillet 2022, à laquelle siégeaient : M. Livenais, président, Mme Rosemberg, première conseillère, M. Huin, premier conseiller. Rendu public par mise à disposition au greffe, le 26 août 2022. La rapporteure, V. A Le président, Y. LIVENAIS La greffière, L. BILLAUD La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. Pour expédition conforme, La greffière, 5