Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème Chambre, 16 mars 2023, 21MA00684

Mots clés
société • rectification • preuve • subsidiaire • production • remise • soutenir • réduction • requête • possession • propriété • service • sous-traitance • contrat • procès-verbal

Chronologie de l'affaire

Cour administrative d'appel de Marseille
16 mars 2023
Tribunal administratif de Nice
17 décembre 2020

Synthèse

  • Juridiction : Cour administrative d'appel de Marseille
  • Numéro d'affaire :
    21MA00684
  • Type de recours : Plein contentieux
  • Dispositif : Rejet
  • Nature : Décision
  • Décision précédente :Tribunal administratif de Nice, 17 décembre 2020
  • Rapporteur : M. Ury
  • Avocat(s) : CABINET RM;SELARL PIERRE NATALIS ET JULIEN PRAMIL-MARRONCLE;MAUREL
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Résumé

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Texte intégral

Vu la procédure suivante

: Procédure contentieuse antérieure : La société à responsabilité limitée (SARL) FMGC a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge ou à titre subsidiaire la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013 et 2014 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er août 2012 au 31 juillet 2015, ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1800419 du 17 décembre 2020, le tribunal administratif de Nice a rejeté cette demande. Procédure devant la Cour : Par une requête, enregistrée le 15 février 2021, la SARL FMGC, représentée par Me Martin, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Nice du 17 décembre 2020 ; 2°) de prononcer la décharge, ou à titre subsidiaire la réduction des impositions et pénalités en litige ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 6 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : - la motivation du jugement est erronée en ce qui concerne la charge de la preuve ; - le jugement est entaché d'une erreur manifeste d'appréciation s'agissant de la charge de la preuve ; - la proposition de rectification du 6 décembre 2016 est insuffisamment motivée dès lors qu'elle ne précise pas que la procédure de rectification contradictoire a été suivie s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée due au titre de la période du 1er août 2012 au 31 juillet 2014 ; - les rectifications proposées en matière de taxe sur la valeur ajoutée et relatives à des dépenses pour lesquelles les factures ont été produites sont insuffisamment motivées ; - la décision rejetant sa réclamation préalable est insuffisamment motivée ; - c'est à tort que l'administration a fait application de la procédure de taxation d'office s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée due au titre de la période du 1er août 2012 au 31 juillet 2014 ; - les charges relatives à l'immeuble situé à Aspremont sont déductibles de ses résultats, dès lors qu'elle avait prévu en 2012 d'y transférer une partie de son activité ; - les dépenses relatives à l'achat d'un porte-skis, d'un robot cuiseur et d'un appareil photographique, engagées dans l'intérêt de l'exploitation, étaient déductibles de ses résultats ; - les prestations facturées par la société FM Services, correspondant notamment à la mise à disposition d'une flotte de véhicules et à des prestations de sous-traitance en matière juridique, étaient déductibles de ses résultats ; - à titre subsidiaire, il y a lieu d'admettre la déduction de ses résultats de charges correspondant à la location ou à l'achat d'un véhicule ; - la facture émise par la société Satas, relative à une dépense engagée dans l'intérêt de l'entreprise, était déductible ; - c'est à tort que l'administration a remis en cause la déduction de la facture émise par la société Dakkes Bâtiment, qu'elle a produite à l'appui de sa réclamation ; - elle était en droit de déduire la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux factures de la société FM Services, les services facturés ayant été utilisés pour l'exploitation ; - la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux factures relatives aux travaux réalisés à Aspremont était déductible ; - la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur la facture émise par la société Dakkes Bâtiment était déductible au regard des énonciations de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-DED-40-10-10 n°s 30 et 55 ; - les majorations pour manquement délibéré dont l'administration a fait application sont par voie de conséquence infondées ; - à titre subsidiaire, les pénalités doivent être déchargées sur le fondement de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales. Par un mémoire en défense, enregistré le 31 mai 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet la requête. Il fait valoir que les moyens soulevés par la SARL FMGC ne sont pas fondés. Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme B, - et les conclusions de M. Ury, rapporteur public.

Considérant ce qui suit

: 1. La SARL FMGC, qui exerce une activité d'expertise comptable, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er août 2012 au 31 juillet 2015. A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a remis en cause la déduction de diverses dépenses et de la taxe sur la valeur ajoutée correspondante. La SARL FMGC relève appel du jugement du 17 décembre 2020 par lequel le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande tendant à la décharge, ou à titre subsidiaire à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a ainsi été assujettie au titre des exercices clos en 2013 et 2014, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er août 2012 au 31 juillet 2015 et des pénalités correspondantes. I. Sur la régularité du jugement : 2. Si la SARL FMGC soutient que s'agissant de la charge de la preuve, la motivation du jugement est erronée et le jugement est entaché d'une erreur manifeste d'appréciation, de telles erreurs relèvent du bien-fondé du jugement et sont sans incidence sur sa régularité. II. Sur le bien-fondé du jugement : En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 3. En premier lieu, lorsque l'administration entend procéder à un redressement, il lui appartient de mentionner, dans la proposition de rectification, la nature de la procédure d'imposition qu'elle entend suivre à cette fin. Toutefois, l'omission de cette mention ou l'erreur que cette dernière pourrait comporter n'entache pas d'irrégularité la procédure en cause lorsque cette omission ou erreur n'a pas eu pour effet de priver le contribuable de l'une des garanties de procédure dont il était en droit de bénéficier. Si la proposition de rectification datée du 6 décembre 2016, qui expose les raisons pour lesquelles la procédure de taxation d'office est suivie s'agissant de l'impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er août 2014 au 31 juillet 2015 ne précise pas que, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er août 2012 au 31 juillet 2014, la procédure de rectification contradictoire est suivie, elle invitait la SARL FMGC à présenter ses observations ou son acceptation dans un délai de trente jours. La société n'a été privée d'aucune des garanties auxquelles elle avait droit, notamment pas de la possibilité de saisir la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, cet organisme n'étant pas compétent pour émettre un avis sur une rectification concernant la taxe sur la valeur ajoutée déductible. Ainsi, alors qu'au demeurant, la SARL FMGC a elle-même indiqué dans sa réponse à la proposition de rectification que l'administration s'était placée " dans le cadre de la procédure de taxation d'office et de la procédure contradictoire ", cette omission n'entache pas d'irrégularité la procédure d'imposition. 4. En deuxième lieu, il résulte de ce qui a été dit au point précédent que le moyen tiré de ce que l'administration aurait, à tort, fait application de la procédure de taxation d'office s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée due au titre de la période du 1er août 2012 au 31 juillet 2014 doit être écarté comme manquant en fait. 5. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Aux termes de l'article L. 76 du même livre : " Les bases ou éléments servant au calcul des impositions d'office et leurs modalités de détermination sont portées à la connaissance du contribuable trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions () ". 6. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 6 décembre 2016 comporte la mention de l'impôt, en l'espèce la taxe sur la valeur ajoutée, le montant des rappels correspondants et la période d'imposition concernée. Elle précise le fondement légal des rectifications et indique de manière précise les motifs sur lesquels l'administration s'est fondée pour justifier ces rappels de taxe, en mentionnant, pour chaque type de charge, les raisons pour lesquelles la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée n'a pas été admise. La circonstance, à la supposer établie, que l'administration aurait en réalité fondé les rappels sur la théorie de l'acte anormal de gestion est sans incidence sur la régularité de la motivation de cette proposition de rectification, dès lors que le caractère suffisant de la motivation ne dépend pas du bien-fondé des motifs sur lesquels celle-ci est fondée. Par suite, le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté. 7. En quatrième lieu, les vices qui entachent la décision par laquelle la réclamation préalable du contribuable est rejetée sont sans influence sur la régularité des impositions contestées. Il en résulte que le moyen invoqué par la SARL FMGC, tiré de ce que la décision rejetant sa réclamation serait insuffisamment motivée est inopérant et ne peut, en tout état de cause, qu'être écarté. En ce qui concerne le bien-fondé des impositions : S'agissant de l'impôt sur les sociétés : 8. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () ". Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 9. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration. 10. En premier lieu, la déduction de dépenses relatives à des travaux réalisés dans une propriété située à Aspremont (Alpes-Maritimes), appartenant à M. A, gérant et unique associé de la SARL FMGC, consistant notamment dans la pose d'un caillebotis, d'un volet de piscine, et dans l'installation d'une alarme, a été remise en cause par l'administration, au motif que ces dépenses sont sans lien avec l'activité de la société. Si la SARL FMGC produit notamment un procès-verbal de délibération de l'associé unique daté du 17 juillet 2012, mentionnant la prise en charge par la société des travaux de construction d'un chalet à usage de bureau qui en contrepartie sera mis gratuitement à sa disposition pour une durée de dix ans, et alors qu'une partie des dépenses en cause est d'ailleurs relative non à un chalet, mais à une piscine, il est constant que la société n'a exercé aucune activité à Aspremont. La société requérante allègue sans l'établir que le défaut de réalisation des travaux et donc l'absence de transfert de son activité à Aspremont résulterait d'une modification du plan local d'urbanisme et de problèmes de santé de son gérant et associé. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction des dépenses de travaux relatifs à la propriété d'Aspremont. 11. En deuxième lieu, la SARL FMGC a déduit de ses résultats des dépenses relatives à l'achat d'un porte-skis, d'un robot cuiseur et d'un appareil photographique. Le vérificateur a remis en cause la déduction de ces charges au motif que les dépenses sont sans lien avec l'activité de la société. La société requérante, en se bornant à faire valoir que le porte-skis et l'appareil photographique sont nécessaires à l'exploitation, ne démontre pas que les dépenses en cause auraient été réalisées dans l'intérêt de l'entreprise, qui exerce une activité d'expertise comptable. Elle ne démontre pas davantage l'intérêt pour l'exploitation de l'acquisition d'un robot de cuisine par la seule production d'une attestation rédigée après la notification de la proposition de rectification, selon laquelle cet appareil aurait été offert par la société. La SARL FMGC n'est par suite pas fondée à contester la remise en cause de la déduction de ces dépenses. 12. En troisième lieu, la SARL FMGC a déduit de ses résultats des charges correspondant à des prestations rendues par la société FM Services, dont M. A est également le dirigeant, pour des montants respectifs de 72 000, 72 000 et 24 000 euros au titre des exercices clos en 2013, 2014 et 2015, qui représentent environ 30 % du chiffre d'affaires s'agissant des deux premiers exercices. La déduction de ces dépenses a été remise en cause par le vérificateur, auquel la SARL FMGC n'a pas présenté les factures correspondantes au cours des opérations de vérification. La société requérante soutient que les prestations facturées par la société FM Services correspondent à la mise à disposition d'une flotte de véhicules et à des prestations de formation puis de sous-traitance en matière juridique. Toutefois, elle n'a pas produit le contrat conclu avec la société FM Services relatif à ces prestations. Si elle a produit, dans le cadre du recours hiérarchique, trois factures relatives à ces dépenses, celles-ci mentionnent des " prestations " et des " prestations supplémentaires " dont le prix ne correspond pas à la ventilation des charges comptabilisées, soit des honoraires, des prestations de transport et de formation pour l'exercice clos en 2013, puis des études et prestations pour les exercices clos en 2014 et 2015. Dans ces conditions, la seule production par la société requérante d'un tableau récapitulatif des prestations établi par ses soins, de factures adressées à ses clients, de documents relatifs à la publication d'annonces légales relatives à ces clients et d'échanges de courriels relatifs à ces annonces entre la mère du gérant des sociétés et le journal ne permet pas de démontrer l'intervention de la société FM Services. Par ailleurs, la SARL FMGC ne justifie pas par la production d'un tableau récapitulatif de déplacements établi par ses soins de l'intérêt pour l'exploitation de son activité d'expertise comptable de la disposition d'une flotte comprenant des voitures, un bateau et un quad, sans qu'ait d'incidence à cet égard la circonstance que l'administration n'a pas remis en cause la déduction des frais de péage et d'essence comptabilisés. Il en résulte que l'administration a pu à bon droit remettre en cause la déduction des charges correspondant aux factures établies par la société FM Services. 13. En quatrième lieu, il résulte de ce qui vient d'être dit que la société requérante ne justifie pas de l'intérêt pour son exploitation de disposer d'un véhicule. Par conséquent, elle n'est en tout état de cause pas fondée à soutenir à titre subsidiaire qu'il y aurait lieu d'admettre des charges correspondant à la location ou à l'achat d'un véhicule. 14. En cinquième lieu, la SARL FMGC a déduit de son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2013 une somme de 1 017,15 euros correspondant à une facture émise par la société Satas. Le vérificateur a remis en cause la déduction de cette charge au motif que la facture correspondante n'a pas été présentée. La société requérante, en se bornant à faire valoir que la dépense correspondante a été engagée dans l'intérêt de l'entreprise, ne justifie pas de la déductibilité de la charge en cause. Elle n'est par suite pas fondée à contester la remise en cause de la déduction de cette charge. 15. En sixième lieu, la SARL FMGC a déduit de son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2013 une somme de 2 952,34 euros, inscrite en comptabilité avec le libellé " " DBC Dakkes Bât ". Le vérificateur a remis en cause la déduction de cette charge au motif que la facture correspondante n'a pas été présentée. La société requérante, qui n'a produit qu'à l'appui de sa réclamation préalable une facture relative à des " travaux de peinture bureau ", ne mentionnant ni la dénomination complète de la société émettrice, ni son numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée, ne démontre pas que la dépense en cause aurait été réalisée dans l'intérêt de l'entreprise. Elle n'est par suite pas fondée à contester la remise en cause de la déduction de cette dépense. S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée : 16. En premier lieu, aux termes de l'article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. () / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; () / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession () desdites factures () ". En vertu de l'article 289 du même code, tout assujetti est tenu de s'assurer qu'une facture est émise, par lui-même, ou en son nom et pour son compte, par son client ou par un tiers. L'article 242 nonies A de l'annexe II à ce code fixe, en application de cet article, les mentions obligatoires qui doivent figurer sur la facture, en particulier les éléments d'identification des parties, le numéro de facture unique basé sur une séquence chronologique et continue, et les données concernant les biens livrés ou les services rendus et celles relatives à la détermination de la taxe sur la valeur ajoutée. 17. D'une part, si la SARL FMGC conteste les rappels de la taxe sur la valeur ajoutée relative aux travaux réalisés à Aspremont et aux prestations facturées par la société FM Services, il résulte de ce qui a été dit aux points 10 et 12 que les dépenses correspondantes n'ont pas été engagées dans l'intérêt direct de son exploitation. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces dépenses. 18. D'autre part, l'administration a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à la charge inscrite en comptabilité avec le libellé " " DBC Dakkes Bât " mentionnée au point 15, la société n'ayant présenté au cours du contrôle aucune facture. La seule production par la société de la facture à l'appui de sa réclamation, document qui ne répond pas aux exigences de forme posées par l'article 242 nonies A de l'annexe II au code général des impôts, ne permet ainsi pas de s'assurer de la réalité de la prestation de service et par suite du caractère déductible de la taxe sur la valeur ajoutée en cause. Dans ces conditions, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à cette charge. 19. En deuxième lieu, l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dispose : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration () ". 20. La SARL FMGC n'est pas fondée à se prévaloir, s'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à la facture de la société Dakkes Bâtiment présentée à l'appui de sa réclamation, des énonciations de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-DED-40-10-10 n° 30, qui ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il a été fait application. Par ailleurs, elle n'entre en tout état de cause pas dans les prévisions des énonciations de la doctrine administrative référencée BOI-TVA-DED-40-10-10 n° 55 relatives aux factures présentant une seule omission ou inexactitude de l'une des mentions obligatoires, dès lors qu'ainsi qu'il a été dit précédemment, cette facture ne mentionne ni la dénomination complète de la société émettrice, ni son numéro d'identification à la taxe sur la valeur ajoutée. En ce qui concerne les pénalités : 21. En premier lieu, il suit de ce qui a été dit précédemment que la SARL FMGC ne saurait demander par voie de conséquence de la décharge des impositions en litige la décharge des majorations pour manquement délibéré qui ont été appliquées. 22. En second lieu, aux termes de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales : " La juridiction saisie peut, lorsqu'une erreur non substantielle a été commise dans la procédure d'imposition, prononcer, sur ce seul motif, la décharge des majorations et amendes, à l'exclusion des droits dus en principal et des intérêts de retard () ". 23. Il résulte de ce qui a été dit précédemment que l'administration n'a pas commis les erreurs qui lui sont reprochées dans la procédure d'imposition. Par conséquent, la SARL FMGC n'est pas fondée à soutenir que les majorations devraient être déchargées sur le fondement de l'article L. 80 CA du livre des procédures fiscales. 24. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL FMGC n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées.

D É C I D E :

Article 1er : La requête de la SARL FMGC est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société à responsabilité limitée FMGC et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. Délibéré après l'audience du 2 mars 2023, où siégeaient : - Mme Paix, présidente, - M. Platillero, président assesseur, - Mme Mastrantuono, première conseillère Rendu public par mise à disposition au greffe, le 16 mars 2023.