Cour administrative d'appel de Marseille, 3ème chambre - formation à 3, 7 février 2008, 04MA02671

Vu la requête, enregistrée le 28 décembre 2004, présentée pour la SNC Rambaud-X, dont le siège social est situé ...), par Me Petricoul ;

La SNC Rambaud-X demande à la Cour d'annuler le jugement n° 997835 en date du 25 octobre 2004 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté sa demande tendant, d'une part, à la réduction, par rétablissement de l'abattement applicable en cas d'adhésion à un centre de gestion agréé, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles
M. et Mme X ont été assujettis au titre des années 1995 et 1996 et, d'autre part, à la décharge des pénalités qui ont assorti ces cotisations supplémentaires ainsi que le complément de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période correspondant aux
années 1994 à 1996 ;
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Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 10 janvier 2008 :

- le rapport de M. Bédier, président-assesseur ;

- et les conclusions de M. Dubois, commissaire du gouvernement ;

Considérant qu'

à la suite d'une vérification de comptabilité de la SNC Rambaud-X, qui exploite un fonds de commerce de bar, tabac et loto à Martigues, des redressements en matière de taxe sur la valeur ajoutée et de bénéfices industriels et commerciaux ont été notifiés à la SNC et à M. et Mme X, associés de la SNC dont ils possèdent la totalité des parts, selon la procédure de taxation d'office au titre de l'année 1994 et selon la procédure de redressement contradictoire au titre des années 1995 et 1996 ; qu'en conséquence de ces redressements, M. et Mme X ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 1995 et 1996 tandis qu'un complément de taxe sur la valeur ajoutée était réclamé à la SNC au titre de la période correspondant aux années 1994 à 1996 ; que la SNC Rambaud-X et M. et Mme Pierre X relèvent appel du jugement en date du 25 octobre 2004 par lequel le Tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant, d'une part, à la réduction, par rétablissement de l'abattement applicable en cas d'adhésion à un centre de gestion agréé, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles
M. et Mme X ont été assujettis au titre des années 1995 et 1996 et, d'autre part, à la décharge des pénalités qui ont assorti ces cotisations supplémentaires ainsi que le complément de taxe sur la valeur ajoutée qui a été réclamé à la SNC Rambaud-X au titre de la période correspondant aux années 1994 à 1996 ;

Sur la recevabilité de la requête d'appel :

Considérant que, même si la requête introductive d'instance enregistrée au greffe de la Cour le 28 décembre 2004 se bornait à demander l'annulation du jugement en date du
25 octobre 2004 par lequel le Tribunal administratif de Marseille avait rejeté les demandes de la SNC Rambaud-X et de M. et Mme X, elle doit être regardée, dans les termes dans lesquels elle est rédigée, comme tendant à la réduction ou à la décharge des mêmes impositions et pénalités que celles qui avaient été contestées devant le tribunal administratif ; que, par suite, si le ministre fait valoir à juste titre qu'il ne peut être demandé au juge d'appel de prononcer une réduction ou un décharge plus large que celle qui avait été demandée aux premiers juges, il n'est en revanche pas fondé à soutenir que la requête de la SNC Rambaud-X, dont
M. et Mme X se sont appropriés les termes par un mémoire enregistré au greffe de la cour le 17 octobre 2007 en ce qui concerne les impositions mises personnellement à leur charge, serait irrecevable ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

Considérant que le Tribunal administratif de Marseille avait été saisi, d'une part, de la demande ci-dessus analysée de la SNC Rambaud-X, relative aux pénalités ayant assorti le complément de taxe sur la valeur ajoutée demandé à la société et, d'autre part, d'une demande de M. et Mme X, relative à l'impôt sur le revenu ; que, compte tenu de la nature des impositions respectivement mises à la charge de la société et à la charge de
M. et Mme X et quels que fussent les liens de fait et de droit qui les unissaient, le tribunal administratif devait statuer par deux décisions séparées sur la demande de la société et sur celle de ses associés ; que c'est en méconnaissance de cette règle d'ordre public que le tribunal n'a pas statué par deux décisions distinctes ; qu'il y a lieu, par suite, d'annuler le jugement attaqué, d'évoquer l'affaire en tant qu'elle concerne M. et Mme X et de statuer immédiatement sur leurs conclusions ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

Considérant que les irrégularités susceptibles d'affecter la décision prise par l'administration sur la réclamation du contribuable postérieurement à l'établissement de l'impôt ne peuvent que rester sans incidence sur la régularité et le bien-fondé de l'imposition et des pénalités qui l'ont assortie ; que le moyen tiré du défaut de motivation de la décision de rejet de la réclamation des requérants est par suite inopérant ;

Sur les majorations pour mauvaise foi infligées à M. et Mme X au titre des années 1995 et 1996 et l'application des dispositions du 4 bis de l'article 154 du code général des impôts :

Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : « 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...)» ; et, qu'aux termes du 4 bis de l'article 154 du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable : « Les adhérents des centres de gestion et associations agréés (...) bénéficient d'un abattement de 20 % sur leurs bénéfices déclarés (...).L'établissement de la mauvaise foi d'un adhérent à l'occasion d'un redressement relatif à l'impôt sur le revenu ou à la taxe sur la valeur ajoutée auxquels il est soumis du fait de son activité professionnelle entraîne la perte de l'abattement (...) pour l'année au titre de laquelle le redressement est effectué » ;

Considérant, en premier lieu, que la notification de redressement en date du
15 décembre 1997 rappelle notamment que les gestionnaires de la société « ne pouvaient ignorer l'existence de dissimulations de recettes en ne tenant pas une comptabilité régulière et du fait de leur mainmise sur la caisse et la trésorerie » de la société et que « l'élément intentionnel de la fraude est démontré dès lors que le pourcentage des recettes omises au bar est de 32, 90 % en 1995 et de 17, 20 % en 1996 ce qui représente une part non négligeable du chiffre d'affaires » et que les pénalités pour mauvaise foi seront appliquées au taux de 40 % sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts ; que la réponse aux observations du contribuable datée du 1er juillet 1998 rappelle les infractions précédemment décrites et confirme l'application des pénalités pour mauvaise foi ; que, par suite, les requérants ne sont pas fondés à soutenir que la motivation de ces pénalités serait insuffisante ;

Considérant, en second lieu, qu'en affirmant que l'administration fiscale a retenu à tort que la comptabilité de la SNC Rambaud-X était irrégulière et que la reconstitution du chiffre d'affaires de son activité effectuée par le vérificateur est entachée d'erreur,
M. et Mme X, qui ne contestent pas le principal de l'imposition mais limitent leurs demandes à la réduction, par rétablissement de l'abattement applicable en cas d'adhésion à un centre de gestion agrée, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1995 et 1996 et à la décharge des pénalités de mauvaise foi qui ont assorti ces cotisations supplémentaires, doivent être regardés comme soutenant que les résultats déclarés par la société n'étaient ni insuffisants ni inexacts ni incomplets et que leur bonne foi doit être reconnue ;

Considérant, d'une part, que le vérificateur a dressé le 8 décembre 1997, après six interventions dans les locaux de la société, un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité mentionnant que l'entreprise n'avait été en mesure de communiquer ni les inventaires détaillés des marchandises en stocks au 31 décembre 1993 ni, pour l'ensemble de la période vérifiée, les justificatifs détaillés des recettes journalières, ni les tarifs des consommations, ni les factures d'achat relatives à la vente de sandwichs et les factures d'achat d'agrumes nécessaires à la vente de fruits pressés ; que la notification de redressement en date du 15 décembre 1997 rappelle également que la société n'a notamment pas été en mesure de présenter au vérificateur des justificatifs détaillés de ses recettes journalières ;

Considérant que, pour remettre en cause les constatations de l'administration relatives à l'absence de justification régulière de ses recettes, grief qui à lui seul permettait au vérificateur d'écarter sa comptabilité, les requérants se bornent à soutenir que les recettes journalières de la société ont bien été enregistrées globalement en fin de journée et que celle-ci était en droit, puisqu'elle réalisait des opérations d'un montant inférieur à 500 francs, de consigner ainsi globalement ses recettes conformément aux dispositions du 3° de l'article 286 du code général des impôts ; que, toutefois, les requérants ne produisent aucun document permettant de retracer le détail des recettes quotidiennes de l'établissement alors que les dispositions du 3° de
l'article 286 du code général des impôts n'exonèrent pas le contribuable de l'obligation de produire des justifications de nature à établir la consistance des recettes portées en comptabilité ; qu'il n'est en outre pas contesté que les ventes de sandwichs et de fruits pressés, même si elles ne représentaient qu'un faible pourcentage du chiffre d'affaires total de la société, n'étaient pas régulièrement retracées en comptabilité ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe des graves irrégularités de la comptabilité de la société ;

Considérant, d'autre part, en ce qui concerne la reconstitution du chiffre d'affaires de la société, qu'à l'issue de la séance qui s'est tenue le 26 novembre 1998, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, après avoir constaté le caractère non probant de la comptabilité de la société a validé, sauf pour le lait, le pourcentage des pertes et offerts retenu par le vérificateur et a ordonné un supplément d'instruction afin de confronter les documents produits en séance par la société pour chiffrer le montant de ses achats avec les relevés établis par le vérificateur ; que celui-ci a rencontré le 9 février 1999 les associés de la société afin de procéder conjointement avec eux à la rectification des relevés détaillés des achats ; qu'il n'est pas contesté que les parties ont abouti à cette occasion à un accord sur les résultats définitifs et le montant des recettes omises en procédant notamment à une nouvelle évaluation des pertes, du coulage et de la valeur des stocks ; qu'enfin, en retenant, compte tenu de la vétusté du matériel, que les doses de café devaient être fixées à 8 grammes alors que la pesée de ces mêmes doses au cours des opérations de contrôle avait fait apparaître un poids de
7 grammes, le vérificateur n'a pas sous-estimé la quantité de café entrant dans la composition des boissons servies aux clients ; que l'administration doit, par suite, être regardée comme établissant le bien-fondé de la reconstitution du chiffre d'affaires de la société tel que rectifié après la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires et l'entrevue du 9 février 1999 ;

Considérant que les résultats ainsi reconstitués de la société, fondés sur une analyse menée contradictoirement et tenant compte des données propres à l'entreprise, font apparaître des minorations de recettes, qui, même si elles ont été diminuées à l'issue de la procédure de redressement contradictoire, s'élèvent à un pourcentage compris entre 9 % et 24 % des recettes déclarées ; que ces constatations relatives aux minorations de recettes ainsi qu'aux graves irrégularités comptables constatées mettent en évidence l'importance et le caractère répétitif des omissions commises par les associés de la société et traduisent en l'espèce la volonté délibérée, de la part de ceux-ci, d'éluder une partie de l'impôt dû ; que l'administration doit dès lors être regardée comme apportant la preuve de la mauvaise foi de M. et Mme X, la circonstance que l'instance disciplinaire du conseil d'administration du centre de gestion agréé du Var a maintenu leur adhésion à ce centre demeurant à cet égard sans incidence sur la qualification à donner aux agissements des requérants ; que les termes du 4 bis de l'article 154 du code général des impôts selon lesquels l'établissement de la mauvaise foi d'un adhérent à l'occasion d'un redressement relatif à l'impôt sur le revenu entraîne la perte de l'abattement pour l'année au titre de laquelle le redressement est effectué s'opposent aussi à la demande de M. et Mme X tendant au rétablissement de cet abattement ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme X ne sont fondés ni à demander la réduction, par rétablissement de l'abattement applicable en cas d'adhésion à un centre de gestion agréé, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 1995 et 1996 ni la décharge des pénalités de mauvaise foi qui ont assorti ces cotisations supplémentaires ;

D É C I D E :

Article 1er : Le jugement en date du 25 octobre 2004 du Tribunal administratif de Marseille est annulé.
Article 2 : La demande présentée par M. et Mme X devant le Tribunal administratif de Marseille est rejetée.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.

Copie en sera adressée à Me Petricoul et à la direction de contrôle fiscal sud-est.

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N°04MA02671