Cour administrative d'appel de Nancy, 2ème chambre, 10 novembre 2022, 20NC02645

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société à responsabilité limitée (SARL) Festitournes a demandé au tribunal administratif de Châlons-en-Champagne de prononcer, en droits et pénalités, la décharge des suppléments d'impôt sur les sociétés qui lui ont été assignés au titre des années 2014 et 2015 et des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er août 2013 au 30 juin 2016.

Par un jugement n°s 1801422 et 1902034 du 28 mai 2020, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, après avoir constaté un non-lieu partiel à statuer dans la mesure d'un dégrèvement d'impôt sur les sociétés prononcé en cours d'instance, a rejeté le surplus des conclusions des demandes.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 8 septembre 2020, la SARL Festitournes, représentée par Me Quentin, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement en tant qu'il rejette le surplus des conclusions de ses demandes ;

2°) de la décharger des impositions et pénalités contestées ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :

- les factures régulières des sociétés DEC et TNE ayant été produites et la matérialité des prestations ne pouvant être contestée, c'est à tort que le service a écarté ces prestations des charges déductibles de l'exercice clos le 31 décembre 2014 et a refusé la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée les ayant grevées ;

- la circonstance que la facture DEC de mise à disposition de personnel n'a pas été réglée au fournisseur ne saurait faire obstacle à sa déduction du bénéfice de l'exercice clos le 31 décembre 2015 et à la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée l'ayant grevée ;

- le rappel de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre de la période du 1er août 2013 au 31 décembre 2014 est infondé en ce que l'administration a retenu le montant du chiffre d'affaires de restauration figurant dans les comptes de classe 7 et non pas le montant des recettes encaissées, seules pouvant donner lieu à taxation au titre des encaissements s'agissant de prestations de services ;

- le paiement des loyers de l'immeuble à la société DEC est suffisamment justifié en comptabilité pour que la taxe sur la valeur ajoutée les ayant grevés soit déductible ;

- les pénalités pour manquement délibéré concernant les factures DEC et TNE sont infondées dès lors que la réalité des prestations est établie.

Par un mémoire en défense enregistré le 29 mars 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- les moyens soulevés ne sont pas fondés.

Vu :

- les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement convoquées à l'audience publique.

Ont été entendu au cours de l'audience publique :

- le rapport de M. A... ;

- et les conclusions de Mme Stenger, rapporteure publique.

Considérant ce qui suit

:

1. La SARL Festitournes a exercé une activité d'organisation de manifestations avec restauration et a exploité en location-gérance le restaurant " La Romerie ", propriété de la SARL DEC, les deux sociétés appartenant au groupe informel dirigé par M. B.... La société Festitournes a fait l'objet de deux vérifications de comptabilité, respectivement au titre de la période du 14 août 2013 au 30 avril 2015 et de la période du 1er mai 2015 au 30 juin 2016. A l'issue du premier contrôle, par une proposition de rectification du 12 octobre 2015, annulant et remplaçant celle du 8 octobre 2015, le service a procédé, selon la procédure de taxation d'office, à des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2014 et, selon la procédure contradictoire, à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour l'ensemble de la période vérifiée. A la suite des observations du contribuable, les suppléments d'imposition mis à la charge de la SARL Festitournes ont été maintenus dans la réponse aux observations du contribuable. A l'issue du second contrôle, par une proposition de rectification du 3 février 2017, le service a procédé, selon la procédure de taxation d'office, à des rehaussements en matière d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2015 et selon la procédure contradictoire, à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour l'ensemble de la période vérifiée à l'occasion de la seconde vérification de comptabilité. La société Festitournes n'a pas présenté d'observations en réponse à cette deuxième proposition de rectification. Les suppléments d'imposition résultant de ces deux contrôles, assortis de l'intérêt de retard et de pénalités, ont été mis en recouvrement les 15 mars 2016, 28 avril 2017 et 18 avril 2017. La SARL Festitournes a présenté trois réclamations les 3 octobre 2016, 21 juin 2017 et 27 octobre 2017, lesquelles ont fait l'objet, respectivement, de deux décisions de rejet du 16 décembre 2016 et du 28 novembre 2017 ainsi que d'une décision d'admission partielle du 28 novembre 2017 par laquelle le service à réduit la base d'imposition des bénéfices au titre de l'exercice clos en 2015 d'un montant de 7 260 euros. La SARL Festitournes a enfin présenté deux réclamations les 25 mai 2018 et 27 mai 2019, rejetées par deux décisions du 7 juin 2018 et du 17 juin 2019. La SARL Festitournes relève appel du jugement du 28 mai 2020 par lequel le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, après avoir constaté un non-lieu partiel à statuer dans la mesure d'un dégrèvement d'impôt sur les sociétés prononcé en cours d'instance, a rejeté le surplus des conclusions de ses demandes tendant à la décharge des impositions supplémentaires laissées à sa charge.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée collectée de la période du 14 août 2013 au 31 décembre 2014 :

2. Aux termes de l'article 266 du code général des impôts : " 1. La base d'imposition est constituée : / a. Pour les livraisons de biens, les prestations de services et les acquisitions intracommunautaires, par toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir par le fournisseur ou le prestataire en contrepartie de ces opérations, de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ". Aux termes de l'article 269 du même code : " 1 Le fait générateur de la taxe se produit : / a) Au moment où la livraison, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué (...) 2. La taxe est exigible : (...) c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits ".

3. Le service a considéré, au titre de la période du 14 août 2013 au 31 décembre 2014, d'une part, qu'il existait une discordance entre le chiffre d'affaires de l'activité de restauration et les recettes déclarées en matière de taxe sur la valeur ajoutée de 25 109 euros toutes taxes comprises et, d'autre part, que la société Festitournes avait procédé à une rétention de taxe sur la valeur ajoutée par son inscription au crédit du compte " 44588 régularisation de taxe sur la valeur ajoutée collectée " d'une somme de 1 121 euros, laquelle n'avait pas été déclarée. Si la société requérante soutient que ce faisant l'administration aurait considéré à tort les produits inscrits dans les comptes de classe 7 comme du chiffre d'affaires taxable sans rechercher la réalité des encaissements, il ressort de la proposition de rectification que le service a tenu compte à juste titre, du chiffre d'affaires comptabilisé hors taxes, des écritures du compte de taxe sur la valeur ajoutée collectée et du compte de régularisation de cette taxe et du chiffre d'affaires portées sur les déclarations modèle CA3 de taxe sur la valeur ajoutée. Il ne résulte pas de l'instruction que, s'agissant de ventes à consommer sur place à l'occasion d'un festival et d'une foire commerciale, donnant nécessairement lieu à un paiement comptant, il existerait une différence entre le montant du chiffre d'affaires comptabilisé et le montant des recettes encaissées. Par suite, l'administration a suffisamment rapporté la preuve du bien-fondé du rappel litigieux.

En ce qui concerne les charges déductible au titre de l'impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée déductible mentionnée dans les factures des sociétés DEC et TNE :

S'agissant de la charge de la preuve :

4. D'abord, aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable pour la détermination de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : 1° Les frais généraux de toute nature (...) ". En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

5. Ensuite, en vertu des dispositions combinées des articles 168 de la directive du 28 novembre 2006, 271, 272 et 283 du code général des impôts et 205 et suivants de l'annexe 2 au même code, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services. Dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agit d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance. Si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération.

6. Enfin, en vertu des articles L. 193, R. 193-1 et R. 194-1 du livre des procédures fiscales la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions incombe au contribuable dans le cas où les impositions contestées ont été établies d'office et dans le cas où il n'a pas présenté d'observations à la suite d'une proposition de rectification notifiée selon la procédure contradictoire de rectification prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales. Cette preuve lui incombe également, en vertu du dernier alinéa de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales, en l'absence de comptabilité présentée à l'appui de ses déclarations.

7. Il résulte de l'instruction que les bénéfices imposables de la société Festitournes ont été en totalité taxés d'office en application de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales au titre des années litigieuses en l'absence de dépôt des déclarations de résultats malgré une mise en demeure ou à raison d'un dépôt tardif de ces mêmes déclarations plus de trente jours après une mise en demeure. Il résulte également de l'instruction que la société requérante n'a présenté aucune comptabilité au titre de la période du 1er janvier 2015 au 30 avril 2015, défaut de présentation constaté par procès-verbal du 8 septembre 2015, et du 1er janvier 2016 au 30 juin 2016, défaut de présentation constaté par procès-verbal du 11 octobre 2016. Enfin, la SARL Festitournes n'a pas présenté d'observations à la suite de la notification de la proposition de rectification du 3 février 2017 ayant concerné les impôts et taxes de la période du 1er janvier 2015 au 30 juin 2016. Par suite, la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions lui incombe, d'une part, en matière d'impôt sur les sociétés et, d'autre part, en matière de taxe sur la valeur ajoutée s'agissant de la période du 1er janvier 2015 au 30 juin 2016.

S'agissant des factures de location de matériel et d'encadrement technique :

8. Il ressort de la proposition de rectification du 8 octobre 2015 que l'administration a refusé d'admettre en charges et au titre de la taxe sur la valeur ajoutée déductible les montants figurant sur une facture du 1er novembre 2013 d'un montant toutes taxes comprises (TTC) de 55 500 euros émanant de la société SARL TNE Tournes et sur une facture du 30 novembre 2014 d'un montant de 66 500 euros TTC émanant de la SARL DEC. Il ressort de la proposition de rectification que ces factures rectificatives ayant pour objet des prestations de location de matériel, de mise à disposition de personnel et d'encadrement technique se substituent à des factures initiales de mêmes montants totaux lesquelles mentionnaient des prestations de nature différentes pour des montants différents. Il ressort de la proposition de rectification que la facture d'avoir de la société DEC avait pour objet une prestation de location de matériel pour 6 800 euros, une prestation d'encadrement de bénévoles pour 9 000 euros, le solde de 50 700 euros correspondant à des achats de matières premières nécessaires à l'approvisionnement de la friterie et à l'alimentation des bénévoles présents pour l'organisation de l'éco-festival alors que la facture rectificative ne mentionne plus que diverses prestations de location de matériels, de mise à disposition de personnels et d'encadrement technique pour une somme totale de 55 416,66 euros hors taxes. S'agissant de la facture émise par la société TNE, il ressort de la proposition de rectification que les livraisons de marchandises, d'un montant total de 44 700 euros, mentionnées dans l'avoir, ne figurent plus dans la facture rectificative qui ne désigne que diverses prestations de location de matériels, de mise à disposition de personnels et d'encadrement technique pour une somme totale de 46 404,66 euros. Il résulte, en outre, de l'instruction que les deux sociétés ayant délivré les factures et avoirs litigieux, certes régulièrement inscrites au registre du commerce et des sociétés, appartiennent au groupe informel de sociétés dirigé par M. B... dont l'épouse est la gérante de la société Festitournes. Y compris devant cette cour, la société Festitournes n'a apporté aucune précision utile sur la nature des prestations qui lui auraient été fournies par ces deux sociétés et se borne à soutenir que les prestations mentionnées sur les factures litigieuses étaient nécessaires à son activité. Dans ces conditions, la société requérante ne rapporte pas la preuve du mal-fondé du refus du service d'admettre en charges déductibles de ses bénéfices les montants hors taxes figurant sur les factures litigieuses tandis que l'administration rapporte la preuve du bien-fondé du rappel de la taxe déductible ayant grevé ces mêmes factures.

9. Il ressort de la proposition de rectification du 3 février 2017 que le service a rappelé à hauteur de 5 600 euros la taxe sur la valeur ajoutée déduite par la société requérante ayant grevé des factures, comptabilisées dans un compte 604 " études et prestations ", émises par la SARL DEC et a réintégré dans son bénéfice imposable de l'année 2015 le montant hors taxes de ces factures à hauteur de 24 000 euros. Il résulte de l'instruction que ces factures comportent une désignation imprécise des prestations qualifiées " d'encadrement technique ". Si la société requérante soutient que ces prestations ont consisté à encadrer le personnel en salle de restauration et en cuisine, elle n'apporte, y compris devant cette cour, aucune précision utile de nature à établir leur réalité et pas davantage l'intérêt pour son exploitation. Si le motif avancé par l'administration de l'absence de paiement effectif de ces factures est effectivement sans incidence en ce qui concerne l'impôt sur les sociétés, il n'en demeure pas moins que l'exigibilité de la taxe n'étant pas intervenue chez le fournisseur, cette circonstance faisait obstacle à ce que la SARL Festitournes puisse, en tout état de cause, exercer un quelconque droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé ces factures de prestations de services. Par suite, elle ne rapporte pas la preuve, qui lui incombe eu égard à ce qui a été dit au point 7 ci-dessus, du mal-fondé des rectifications en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés, effectuées par le service en ce qui concerne ces factures.

En ce qui concerne la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les dépenses de loyers :

10. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la période en litige : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) / 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable (...) / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures ". Aux termes de l'article 269 du même code : " 1 Le fait générateur de la taxe se produit : a) Au moment où la livraison, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué... 2. La taxe est exigible : (...) c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits... ".

11. Le service a remis en cause la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux charges de loyers de location-gérance du fonds de commerce et des murs de l'établissement de restauration à l'enseigne " La Romerie " au titre de la période du 1er janvier au 30 avril 2015 en l'absence de justification du paiement effectif de ces loyers, faisant obstacle à l'exercice du droit à déduction en vertu des dispositions ci-dessus reproduites. La société requérante reprend en appel sans autre précision utile les moyens qu'elle avait soulevés devant le tribunal administratif afin de contester ce rappel. Il y a lieu pour cette cour de les écarter par les mêmes motifs que ceux retenus à juste titre par les premiers juges.

Sur les pénalités :

12. Aux termes des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses... ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs (...), la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". La majoration de 40 % pour manquement délibéré prévue au a de l'article 1729 du code général des impôts sanctionne la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir le manquement délibéré, l'administration fiscale doit apporter la preuve de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations du contribuable, et de son intention délibérée d'éluder l'impôt.

13. La société requérante conteste les pénalités pour manquement délibéré ayant assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée concernant les factures émises par les sociétés DEC et TNE Tournes par le moyen que la réalité des prestations serait établie. Il résulte au contraire de ce qui a été dit ci-dessus que la réalité des prestations qu'auraient fournies ces deux sociétés au profit de la société requérante n'est pas établie. Par suite, le moyen sera écarté.

14. Il résulte de tout ce qui précède que la SARL Festitournes n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté le surplus de sa demande. Par suite, sa requête doit être rejetée en toutes ses conclusions y compris celles tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : La requête de la SARL Festitournes est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SARL Festitournes et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Délibéré après l'audience du 13 octobre 2022, à laquelle siégeaient :

M. Martinez, président de chambre,

M. Agnel, président assesseur,

Mme Brodier, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 10 novembre 2022.

Le rapporteur,

Signé : M. AgnelLe président,

Signé : J. Martinez

La greffière,

Signé : C. Schramm

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

Pour expédition conforme,

La greffière,

C. Schramm

N° 20NC02645

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