Cour administrative d'appel de Paris, 2ème Chambre, 23 septembre 2026, 25PA02316

Vu la procédure suivante

: Procédure contentieuse antérieure : La Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge, en droits et intérêts de retard, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, pour un montant total de 167 353 euros. Par un jugement n° 2010343 du 13 mars 2025, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Procédure devant la cour : Par une requête sommaire et des mémoires complémentaires enregistrés les 14 mai, 19 et 30 juin 2025, et un mémoire en réplique enregistré le 19 juin 2026, ce dernier n'ayant pas été communiqué, la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence, représentée par le cabinet Waquet, Farge, Hazan et Féliers, demande à la cour : 1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Montreuil du 13 mars 2025 ; 2°) de prononcer la décharge en droits et intérêts de retard, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 ; 3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 4 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Elle soutient que : En ce qui concerne la régularité du jugement : - la minute n'est pas signée ; - la procédure suivie devant le tribunal administratif de Montreuil est irrégulière ; - le jugement attaqué est insuffisamment motivé ; En ce qui concerne la prise en compte des livraisons à soi-même au coefficient de taxation : - les opérations de livraison à soi-même doivent être prises en considération pour le calcul du coefficient de taxation à la TVA prévu à l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts dès lors que les dispositions de cet article recouvrent l'ensemble des opérations soumises à la TVA et que ces opérations sont soumises à TVA en application de l'article 257 du code ; - l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts qui prévoit que le chiffre d'affaires attaché aux livraisons à soi-même est suffisamment univoque pour ne pas devoir être interprété à l'aune des dispositions de l'article 174 de la directive 2006/112/CE ; - le principe de connexion fiscalo-comptable prévu à l'article 38 quater de l'annexe III au code général des impôts n'est pas applicable, la notion de chiffre d'affaires figurant à l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts institue, pour les besoins du droit à déduction, une logique autonome liée au champ des opérations imposables ; - cette interprétation est confirmée par les énonciations figurant aux paragraphes 50 et 120 du BOFIP publié le 10 juin 2013 sous la référence BOI-TVA-DED-20-10-20 et celles figurant sous la référence BOI-TVA-base-10-10-50, qui sont opposables à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; En ce qui concerne la prise en compte du crédit d'impôt versé à la société en contrepartie des prêts à taux zéro octroyés au titre de l'article 244 quater V du code général des impôts : - le crédit d'impôt versé en contrepartie des prêts à taux zéro ne saurait être inclus au dénominateur du coefficient de taxation forfaitaire, sans méconnaître les dispositions du b du 1° du 3 du III de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts car il ne constitue ni du « chiffre d'affaires », ni une subvention ; - en l'absence de somme versée, le crédit d'impôt ne peut être qualifié de subvention ainsi qu'il ressort des énonciations de la doctrine figurant au paragraphe 20 sous la référence BOI-TVA-base-10-10-50, opposable à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; - contrairement à ce qu'indique le jugement attaqué, la Caisse n'exclut pas du calcul de son coefficient le montant du crédit d'impôt perçu chaque année, soit un cinquième du montant total du crédit d'impôt octroyé au titre du prêt au taux zéro, mais l'étalement actuariel des intérêts pris en charge par l'Etat sur la durée de vie du prêt et comptabilisé en compte 702710 « intérêts des prêts au logement pris en charge par l'Etat ». Par un mémoire en défense, enregistré le 29 août 2025, la ministre chargée des comptes publics conclut au rejet de la requête, soutenant que les moyens qu'elle comporte ne sont pas fondés. Par une ordonnance du 4 juin 2026, la clôture de l'instruction a été fixée au 19 juin 2026. Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :

- la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Breillon, - et les conclusions de M. Löns, rapporteur public.

Considérant ce qui suit

: 1. La Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période comprise entre le 1er janvier 2015 et le 31 décembre 2017. A la suite de ce contrôle, les services de la direction des vérifications nationales et internationales ont remis en cause le coefficient de déduction calculé par la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence en application de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts, considérant que la société avait, d'une part, indûment inclus dans son coefficient de taxation le montant de ses livraisons à soi-même, encadrées par le 3. du I de l'article 257 du code général des impôts, dans son coefficient de taxation, lequel entre dans le calcul du coefficient de déduction, et, d'autre part, indûment exclu de ce même coefficient de taxation le montant des intérêts pris en charge par l'Etat, via un crédit d'impôt, dans le cadre de l'octroi de prêts à taux zéro. La Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge, en droits et intérêts de retard, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auxquels elle a été consécutivement assujettie au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017, pour un montant total de 167 353 euros. La Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence relève appel du jugement rejetant sa demande. Sur la régularité du jugement : 2. En premier lieu, aux termes de l'article R. 741-7 du code de justice administrative : « Dans les tribunaux administratifs et les cours administratives d'appel, la minute de la décision est signée par le président de la formation de jugement, le rapporteur et le greffier d'audience ». Il ressort de l'examen de la minute du jugement attaqué, dont la copie a été transmise à la cour en application de l'article R. 741-10 du code de justice administrative, que celle-ci comporte la signature du président de la formation de jugement, du rapporteur et de la greffière d'audience. Ainsi, le moyen tiré de l'absence des signatures requises manque en fait. 3. En second lieu, si l'appelante a indiqué dans sa requête sommaire que la procédure suivie devant le tribunal administratif de Montreuil était irrégulière et que le jugement attaqué était insuffisamment motivé. Ces moyens, qui n'étaient pas assortis de précisions suffisantes permettant d'en apprécier le bien-fondé, doivent être écartés. Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : En ce qui concerne la prise en compte des livraisons à soi-même au coefficient de taxation : S'agissant de la loi fiscale : 4. Aux termes de l'article 257 du code général des impôts : « I. - Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée dans les conditions qui suivent. / (…) 3. Sont également soumises à la taxe sur la valeur ajoutée : / 1° Les livraisons à soi-même de travaux immobiliers mentionnés à l'article 278 sexies A réalisées par des personnes assujetties au sens de l'article 256 A ; / (…) ». Aux termes de l'article 205 de l'annexe II au code général des impôts : « La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction ». Aux termes de l'article 206 de cette annexe : « III.-1. Le coefficient de taxation d'un bien ou d'un service est égal à l'unité lorsque les opérations imposables auxquelles il est utilisé ouvrent droit à déduction. (…) 3. Lorsque le bien ou le service est utilisé concurremment pour la réalisation d'opérations imposables ouvrant droit à déduction et d'opérations imposables n'ouvrant pas droit à déduction, le coefficient de taxation est calculé selon les modalités suivantes : / 1° Ce coefficient est égal au rapport entre : / a. Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations ouvrant droit à déduction, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; / b. Et, au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires afférent aux opérations imposables, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations. (…) 3° Pour l'application des dispositions du 1°, il est fait abstraction du montant du chiffre d'affaires afférent : (…) a. Aux cessions des biens d'investissements corporels ou incorporels ; / (…) ». Ces dispositions de l'article 206 de l'annexe II ont été prises pour la transposition de l'article 174 de la directive 2006/112/CE qui prévoit que : « 1. Le prorata de déduction résulte d'une fraction comportant les montants suivants : / a) au numérateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, hors TVA, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction conformément aux articles 168 et 169 ; / b) au dénominateur, le montant total, déterminé par année, du chiffre d'affaires, hors TVA, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction (…) / 2. Par dérogation au paragraphe 1, il est fait abstraction, pour le calcul du prorata de déduction, des montants suivants : / a) le montant du chiffre d'affaires afférent aux livraisons de biens d'investissement utilisés par l'assujetti dans son entreprise (…) ». Il résulte de ces dispositions que le coefficient de taxation à la TVA est calculé sur la base du chiffre d'affaires afférent aux opérations imposables à la TVA. Le chiffre d'affaires est défini par l'article 512-2 du plan comptable général, rendu applicable par l'article 38 quater de l'annexe III au code général des impôts, qui dispose que : « le chiffre d'affaires correspond au montant des affaires réalisées par l'entité avec des tiers dans le cadre de son activité professionnelle normale et courante ». 5. Il résulte de l'ensemble de ces dispositions que la livraison à soi-même de biens constitue une opération purement interne par laquelle un assujetti affecte à son activité un bien qu'il produit ou fait construire, et ne traduit aucune opération économique réalisée avec un tiers. L'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée des livraisons à soi-même de biens a été prévu par la loi fiscale à seule fin d'en assurer la neutralité au regard de l'exercice du droit à déduction suivant que le bien a été acquis auprès d'un tiers ou construit par l'assujetti lui-même. Ainsi, l'opération de livraison à soi-même d'immeubles en cause ne relève pas de l'activité professionnelle normale et courante de la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence, qui au demeurant ne le soutient pas, et ne saurait constituer un chiffre d'affaires ni par suite être incluse dans le calcul du coefficient de taxation à la taxe sur la valeur ajoutée. 6. Contrairement à ce que soutient l'appelante, les livraisons à soi-même de biens immobiliers sont exclues du calcul du coefficient de taxation dès lors qu'elles ne résultent pas d'opérations réalisées avec des tiers et que l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts, qui a correctement transposé l'article 174 de la directive 2006/112/CE susvisée et ne comporte aucune contradiction avec ce dernier, n'institue aucune disposition autonome de la notion de chiffre d'affaires distincte de celle figurant à l'article 512-2 du plan comptable général, rendue applicable par les dispositions de l'article 38 quater de l'annexe III au code général des impôts. Par suite, la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence n'est pas fondée à soutenir qu'il doit être tenu compte des opérations de livraison à soi-même pour le calcul du coefficient de taxation à la TVA défini par les dispositions du 1° du 3 de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts. S'agissant de la doctrine fiscale : 7. la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence ne peut se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations figurant aux paragraphes 50 et 120 du BOI-TVA-DED-20-10-20 qui ne comportent pas une interprétation différente de celle qui résulte de la loi dont il a été fait application en l'espèce. En outre, à supposer qu'elle ait entendu se prévaloir de la doctrine référencée BOI-TVA-BASE 10-10-50, elle ne saurait utilement l'opposer dès lors que cette doctrine a été publiée le 11 mai 2022, soit postérieurement aux rappels de TVA litigieux. En ce qui concerne la prise en compte du crédit d'impôt versé à la société en contrepartie des prêts à taux zéro octroyés au titre de l'article 244 quater V du code général des impôts : S'agissant de la loi fiscale : 8. D'une part, aux termes de l'article L. 31-10-1 du code de la construction et de l'habitation : « Les établissements de crédit et les sociétés de financement peuvent consentir des prêts ne portant pas intérêt dans les conditions prévues au présent chapitre. Ces prêts leur ouvrent droit au bénéfice du crédit d'impôt prévu à l'article 244 quater V du code général des impôts. ». 9. D'autre part, aux termes de l'article 244 quater V du code général des impôts : « I. - Les établissements de crédit et les sociétés de financement mentionnés à l'article L. 511-1 du code monétaire et financier passibles de l'impôt sur les sociétés, de l'impôt sur le revenu ou d'un impôt équivalent, (…), peuvent bénéficier d'un crédit d'impôt au titre des prêts ne portant pas intérêt mentionnés à l'article L. 31-10-1 du code de la construction et de l'habitation. / (…) II. - Le montant du crédit d'impôt est égal à l'écart entre la somme actualisée des mensualités dues au titre du prêt ne portant pas intérêt et la somme actualisée des montants perçus au titre d'un prêt de mêmes montant et durée de remboursement, consenti à des conditions normales de taux à la date d'émission de l'offre de prêt ne portant pas intérêt. / (…) Le crédit d'impôt fait naître au profit de l'établissement de crédit ou la société de financement une créance, inaliénable et incessible, d'égal montant. Cette créance constitue un produit imposable rattaché à hauteur d'un cinquième au titre de l'exercice au cours duquel l'établissement de crédit ou la société de financement a versé des prêts ne portant pas intérêt et par fractions égales sur les exercices suivants. (…) ». Aux termes de l'article 220 Z ter du même code : « Le crédit d'impôt défini à l'article 244 quater V est imputé sur l'impôt sur les sociétés dû par l'entreprise dans les conditions prévues à l'article 199 ter T. » Aux termes de l'article 199 ter T de ce code : « I. - Le crédit d'impôt défini à l'article 244 quater V est imputé à hauteur d'un cinquième de son montant sur l'impôt sur le revenu dû par le contribuable au titre de l'année au cours de laquelle l'établissement de crédit ou la société de financement a versé des prêts ne portant pas intérêt et par fractions égales sur l'impôt sur le revenu dû au titre des quatre années suivantes. Si la fraction du crédit d'impôt excède l'impôt dû au titre de chacune de ces années, l'excédent est restitué. / II. - Si, pendant la durée du prêt, et tant que celui-ci n'est pas intégralement remboursé, il apparaît que les conditions mentionnées au chapitre X du titre Ier du livre III du code de la construction et de l'habitation n'ont pas été respectées, la différence entre le montant du crédit d'impôt correspondant au prêt effectivement octroyé et le montant du crédit d'impôt correspondant au prêt qui aurait dû être octroyé à l'emprunteur est reversée par l'établissement de crédit ou la société de financement. En cas d'absence de déclaration spontanée, dans un délai fixé par décret, de l'événement justifiant le reversement par l'établissement ou la société à la société de gestion mentionnée à l'article L. 31-10-14 du même code, le montant du crédit d'impôt reversé est majoré de 40 %. / III. - Si, pendant la durée du prêt, et tant que celui-ci n'est pas intégralement remboursé, les conditions de son maintien mentionnées à l'article L. 31-10-6 du code de la construction et de l'habitation ne sont plus respectées ou en cas de remboursement anticipé du prêt, les fractions de crédit d'impôt restant à imputer ne peuvent plus être utilisées par l'établissement de crédit ou la société de financement. En cas d'absence de déclaration spontanée, dans un délai fixé par décret, de ces événements par l'établissement ou la société à la société de gestion mentionnée à l'article L. 31-10-14 du même code, l'établissement de crédit ou la société de financement reverse par ailleurs une somme égale à 40 % du montant des fractions de crédit d'impôt restant à imputer. ». 10. En premier lieu, il résulte de ces dispositions que l'État a entendu inciter les établissements bancaires et financiers à accorder des prêts à taux zéro à des ménages primo-accédants à la propriété au titre de l'article L. 31-10-1 du code de la construction et de l'habitation, en compensant le montant des intérêts que ces établissements auraient dû percevoir si le prêt avait été octroyé à un taux de marché, par l'octroi d'un crédit d'impôt imputé sur l'impôt sur les sociétés. Ce crédit d'impôt, accordé par l'État en contrepartie d'une prestation de services visant pour l'établissement prêteur à octroyer des prêts à taux zéro, doit être regardé comme revêtant le caractère d'une subvention directement liée au prix de l'opération considérée et, par suite, être qualifié de chiffre d'affaires au sens et pour l'application des dispositions, citées au point 4 ci-dessus, du b. du 1° du 3. du III de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts. Dès lors, contrairement à ce que soutient l'appelante, les montants perçus au titre de ce crédit d'impôt doivent être inclus au dénominateur du coefficient de taxation forfaitaire. 11. En second lieu, il résulte clairement des dispositions précitées du 4ème alinéa du II de l'article 244 quater V et de l'article 199 ter T auquel renvoie l'article 220 Z ter pour déterminer les modalités d'imputation du crédit d'impôt sur l'impôt sur les sociétés, que le crédit d'impôt est imposable à hauteur d'un cinquième au titre de l'exercice au cours duquel la Caisse a versé le prêt à taux zéro et par fractions égales sur les exercices suivants. Dès lors, l'appelante n'est pas fondée à soutenir que l'étalement actuariel des intérêts pris en charge par l'Etat sur la durée de vie du prêt doit être retenu pour le calcul de son coefficient de taxation. S'agissant de la doctrine fiscale : 12. Ainsi qu'indiqué au point 7 du présent arrêt, la Caisse ne saurait utilement se prévaloir des énonciations de la doctrine référencée BOI-TVA-BASE 10-10-50, publiée le 11 mai 2022, sans même qu'il soit besoin de s'interroger sur la question de savoir si cette doctrine présente le caractère d'interprétation formelle de la loi fiscale, dès lors qu'elle est postérieure aux rappels de TVA litigieux. 13. Il résulte de l'ensemble de ce qui précède que la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge, en droits et intérêts de retard, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour un montant total de 167 353 euros. Par voie de conséquence, ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées.

DÉCIDE :

Article 1er : La requête de la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence est rejetée. Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la Caisse régionale du Crédit agricole mutuel Alpes Provence et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à la direction des vérifications nationales et internationales. Délibéré après l'audience du 9 septembre 2026, à laquelle siégeaient : - Mme Vidal, présidente de chambre, - Mme Bories, présidente assesseure, - Mme Breillon, première conseillère, Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 septembre 2026. La rapporteure, A. BREILLON La présidente, S. VIDAL La greffière, C. ABDI-OUAMRANE La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.