Cour administrative d'appel de Paris, 9ème Chambre, 29 juin 2026, 25PA00562

Vu la procédure suivante

: Procédure contentieuse antérieure : M. A... Pétrel a demandé au tribunal administratif de Montreuil de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations primitives d'impôt sur le revenu, de contribution sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 à 2017. Par un jugement n° 2110609 du 6 décembre 2024 le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande. Procédure devant la Cour : Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 6 février et 30 décembre 2025, M. Pétrel, représenté par Me Devis, demande à la Cour : 1°) d'annuler le jugement n° 2110609 du 6 décembre 2024 du tribunal administratif de Montreuil ; 2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations primitives d'impôt sur le revenu, de contribution sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2015 à 2017 ; 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. Il soutient que : - la proposition de rectification du 21 décembre 2018 est insuffisamment motivée dès lors qu'elle n'expose pas les raisons de droit et de fait pour lesquelles l'administration a rehaussé les bases de l'impôt sur les sociétés relatives aux revenus de capitaux mobiliers et que le calcul de la base d'imposition rectifiée est incompréhensible ; - les cotisations établies au titre de l'année 2015 ont été mises en recouvrement après l'expiration du délai de prescription du droit de reprise, la proposition de rectification du 21 décembre 2018 n'ayant pas interrompu ce délai dès lors qu'elle a été notifiée à une adresse que l'inspectrice savait inexacte et qu'elle ne lui est parvenue que le 18 janvier 2019 ; - ses revenus étaient imposables en Israël, où il avait le centre de ses intérêts vitaux et dont il avait dès lors la qualité de résident, au sens des stipulations de l'article 4 de la convention bilatérale que la France et Israël ont signée le 31 juillet 1995 en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscale en matière d'impôt sur le revenu et sur la fortune ; - la somme de 1 107 447,82 euros inscrite le 30 juin 2015 au crédit du compte courant d'associé ouvert à son nom dans les écritures de la société P & A Société d'Avocats, qui a pour contrepartie la comptabilisation d'une charge exceptionnelle d'égal montant, correspond à l'effacement, à due concurrence, de la créance que détenait la société ; cette somme correspond à une remise de dette à son profit ; - seule la variation positive du solde du compte courant d'associé ouvert à son nom dans les écritures de la société P & A Société d'Avocats aurait légalement pu être incluse dans son revenu imposable ; - il entend se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des paragraphes nos 170 à 210 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-20-50 ; - l'application de la majoration de 1,25 prévue par les dispositions du 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts aux revenus imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux est contraire aux stipulations de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ; - le service a commis une erreur dans la catégorie d'imposition des produits tirés de l'exploitation par la société P&A Société d'Avocats de la marque déposée « Pétrel & Associés » ; ces produits sont imposables en bénéfices non commerciaux et non en bénéfices industriels et commerciaux ; - les pénalités infligées, au titre de l'année 2015, pour manquement délibéré et, au titre des années 2016 et 2017, pour défaut de déclaration ne sont pas justifiées. Par un mémoire en défense, enregistré le 11 avril 2025, et un mémoire, enregistré le 13 janvier 2026 et non communiqué, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête. Il soutient que : - il est prononcé le dégrèvement des impositions résultant de l'application de la majoration de 1,25 prévue par les dispositions du 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts ; - les autres moyens soulevés par M. Pétrel ne sont pas fondés. Par une ordonnance en date du 31 décembre 2025, la clôture de l'instruction a été fixée au 20 janvier 2026. Un mémoire a été enregistré le 19 mai 2026 pour le ministre chargé de l'action et des comptes publics, soit postérieurement à la clôture de l'instruction. Des pièces ont été demandées par la cour, sur le fondement de l'article R 613-1-1 du code de justice administrative, et ont été enregistrées les 11 et 12 mai 2026. Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention signée le 31 juillet 1995 entre le Gouvernement de la République française et le Gouvernement de l'État d'Israël en vue d'éviter les doubles impositions et de prévenir l'évasion et la fraude fiscales en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune ; - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; - le code de justice administrative. Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. Ont été entendus au cours de l'audience publique : - le rapport de Mme Boizot, - les conclusions de M. Sibilli, rapporteur public, - et les observations de Me Devis, avocat de M. Pétrel.

Considérant ce qui suit

: 1. A la suite de la vérification de comptabilité dont la société P&A société d'avocats a fait l'objet, l'administration fiscale a adressé à M. Pétrel, avocat associé gérant à hauteur de 99 % des parts sociales de cette société, deux propositions de rectification des 21 décembre 2018 et 24 mai 2019 portant respectivement sur l'année 2015 et les années 2016 et 2017. A l'issue d'un contrôle sur pièces, l'intéressé a ainsi été assujetti à des cotisations primitives d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales au titre des trois années vérifiées. Il relève appel du jugement du 6 décembre 2024 par lequel le tribunal administratif de Montreuil a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions, ainsi que des majorations correspondantes. Sur l'étendue du litige : 2. Par une décision en date du 11 avril 2025, postérieure à l'enregistrement de la requête, l'administrateur des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Île-de-France a prononcé le dégrèvement, en droits et majorations, à concurrence de la somme totale de 131 262 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à la charge de M. Pétrel au titre des années 2015 à 2017 résultant de l'application de la majoration de 1,25 prévue par les dispositions du 1° du 7 de l'article 158 du code général des impôts. Les conclusions de la requête de M. Pétrel sont, dans cette mesure, devenues sans objet. Sur l'imposition en France : 3. Si une convention bilatérale en vue d'éviter les doubles impositions peut, en vertu de l'article 55 de la Constitution, conduire à écarter, sur tel ou tel point, la loi fiscale nationale, elle ne peut pas, par elle-même, directement servir de base légale à une décision relative à l'imposition. Par suite, il incombe au juge de l'impôt, lorsqu'il est saisi d'une contestation relative à une telle convention, de se placer d'abord au regard de la loi fiscale nationale pour rechercher si, à ce titre, l'imposition contestée a été valablement établie et, dans l'affirmative, sur le fondement de quelle qualification. Il lui appartient ensuite, le cas échéant, en rapprochant cette qualification des stipulations de la convention, de déterminer, en fonction des moyens invoqués devant lui ou même, s'agissant de déterminer le champ d'application de la loi, d'office, si cette convention fait ou non obstacle à l'application de la loi fiscale. En ce qui concerne l'application de la loi fiscale : 4. Aux termes de l'article 4 A du code général des impôts : « Les personnes qui ont en France leur domicile fiscal sont passibles de l'impôt sur le revenu en raison de l'ensemble de leurs revenus. / (…) ». Aux termes de l'article 4 B du même code : « 1. Sont considérées comme ayant leur domicile fiscal en France au sens de l'article 4 A : / a. Les personnes qui ont en France leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ; / (…) ». Pour l'application de ces dispositions, le foyer d'un contribuable célibataire s'entend du lieu où il habite normalement et a le centre de sa vie personnelle, sans qu'il soit tenu compte des séjours effectués temporairement ailleurs en raison des nécessités de la profession ou de circonstances exceptionnelles. Le lieu du séjour principal de ce contribuable ne peut déterminer son domicile fiscal que dans l'hypothèse où il ne dispose pas de foyer en France. 5. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a estimé que le lieu de séjour principal de M. Pétrel se situait, au cours des années 2015 à 2017, en France et qu'il avait donc son domicile fiscal en France pour ces années, au sens du a du 1 de l'article 4 B du code général des impôts. 6. S'il résulte de l'instruction, notamment de la réponse des autorités fiscales israéliennes en date du 9 juillet 2020 à la demande d'assistance administrative des autorités françaises, que M. Pétrel a résidé à Tel Aviv en Israël entre 2015 et 2017, il n'a toutefois souscrit aucune déclaration de revenus pour les années en litige en Israël. Par ailleurs, M. Pétrel a déclaré sans discontinuité dans ses déclarations de revenus des années 2015 à 2017 et durant toute la procédure d'examen de sa situation fiscale personnelle résider en France au domicile situé 19, rue de Penthièvre à Paris, pour lequel il était par ailleurs assujetti au titre des mêmes années à la taxe d'habitation à titre de résidence principale. Un changement d'adresse a seulement été porté à la connaissance de l'administration lors de la télédéclaration des revenus de l'année 2018 intervenue le 16 mai 2019, soit postérieurement à l'envoi de la réponse aux observations du contribuable. 7. M. Pétrel conteste ces éléments en faisant état, d'une part, de son déménagement en Israël à compter de 2007 et de ce qu'il a obtenu une carte de résident israélien dès le 28 août 2013. Toutefois s'agissant du déménagement dont il est fait état, les seules circonstances dont M. Pétrel se prévaut et dont il justifie par les pièces qu'il verse à l'instruction indiquant qu'il a pris à bail un logement situé à Tel Aviv en 2007, qu'il a acquis le 31 juillet 2014, ne peuvent servir à établir que l'intéressé, qui n'apporte aucun élément pour justifier un départ effectif de son domicile situé à Paris, n'avait pas conservé sa résidence principale en France. En outre, le ministre fait valoir que M. Pétrel détenait huit comptes bancaires ouverts dans des banques françaises et qu'il les a utilisés habituellement durant les années en litige. Si l'intéressé précise n'avoir utilisé que l'un de ces comptes depuis Israël, il n'en demeure pas moins que la domiciliation de ce compte est demeurée en France jusqu'en 2019. Par ailleurs, l'intéressé disposait d'une résidence secondaire située au 1, rue Charles Dullin à Lyon, pour lequel il ne conteste pas avoir également été assujetti au paiement de la taxe d'habitation. Si l'intéressé soutient avoir cédé la résidence qu'il détenait à Lyon, il résulte de l'instruction que cette cession portait sur un autre bien immobilier situé 7, place Antonin-Poncet. En outre, si M. Pétrel soutient qu'il exerce une activité professionnelle en Israël en qualité d'avocat au sien de la filiale israélienne de la société P&A société d'Avocats immatriculée depuis le 26 mai 2009 où il est associé et gérant, il ne justifie pas de l'existence au cours de la période en litige de revenus de source israélienne permettant d'établir la réalité de ses activités économiques en Israël. Dans ces conditions c'est à bon droit au regard des dispositions de l'article 4 A du code général des impôts que l'administration a regardé M. Pétrel comme ayant la qualité de résident fiscal en France au cours de années en litige alors même qu'il se rend régulièrement en Israël et qu'il a en conséquence été assujetti à l'impôt sur le revenu au titre des années 2015 à 2017 à raison de l'ensemble de ces revenus, la circonstance que certains revenus du requérant auraient pu ne pas être de source française étant dépourvue d'incidence pour l'application de ces dispositions qui ne tiennent compte de la source des revenus que lorsque la personne considérée n'est pas résidente en France. En ce qui concerne l'application de la convention franco-israélienne : 8. Aux termes du 1 de l'article 4 de la convention fiscale franco-israélienne du 31 juillet 1995 : « 1. Au sens de la présente Convention, l'expression "résident d'un Etat contractant" désigne toute personne qui, en vertu de la législation de cet Etat, est assujettie à l'impôt dans cet Etat, en raison de son domicile, de sa résidence, de son siège de direction, ou de tout autre critère de nature analogue. Toutefois, cette expression ne comprend pas les personnes qui ne sont assujetties à l'impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans cet Etat ou pour la fortune qui y est située ». 9. Les stipulations du 1 de l'article 4 de la convention franco-israélienne citées ci-dessus doivent être interprétées conformément au sens ordinaire à attribuer à leurs termes, dans leur contexte et à la lumière de leur objet et de leur but. Il résulte des termes mêmes de ces stipulations, qui définissent le champ d'application de la convention, conformément à son objet principal qui est d'éviter les doubles impositions, que les personnes qui ne sont pas soumises à l'impôt en cause par la loi de l'Etat concerné à raison de leur statut ou de leur activité ne peuvent être regardées comme assujetties au sens de ces stipulations. Par ailleurs, et pour les personnes qui ne sont assujetties que partiellement à l'impôt, il résulte des mêmes stipulations de l'article 4 de cette convention que, pour son application, la qualité de résident d'un Etat contractant est subordonnée à la seule condition que la personne qui s'en prévaut soit assujettie à l'impôt dans cet Etat en raison de son domicile, de sa résidence ou d'un lien personnel analogue et non en raison de la seule existence de revenus y trouvant leur source. Enfin, la seconde phrase du 1 de cet article 4, telle qu'elle est éclairée par les commentaires formulés par le comité fiscal de l'Organisation de la coopération et de développement économiques sur l'article 4 de la convention-modèle établie par cette organisation, vise seulement à exclure de la qualité de résident d'un Etat les personnes qui ne sont assujetties à l'impôt dans cet Etat que pour les revenus de sources situées dans ce même Etat et pour des raisons étrangères à l'existence d'un lien personnel avec cet Etat. 10. Si M. Pétrel justifie être propriétaire d'une habitation à Tel Aviv par la production d'une assurance, d'un certificat d'acquisition de la nationalité israélienne et d'un certain nombre de factures et avoir obtenu une carte de résident israélien dès le 28 août 2013, il n'en demeure pas moins, comme il a été indiqué au point 8, qu'il a déclaré en France ses revenus au titre des années 2015 à 2017 et qu'il a indiqué durant toute la procédure d'examen de sa situation fiscale personnelle résider en France où il possédait plusieurs habitations. Il n'a informé l'administration fiscale française de son déménagement en Israël que le 16 mai 2019. Par ailleurs, si le requérant soutient qu'il exerce une activité professionnelle en Israël en qualité d'avocat au sein de la filiale israélienne de sa société depuis le 26 mai 2009, il ne justifie pas de l'existence au cours des années en litige de revenus de source israélienne permettant d'établir la réalité de ses activités économiques en Israël. De même, si M. Pétrel produit une attestation mentionnant une vie commune avec son compagnon en Israël depuis octobre 2007, cette allégation n'est étayée par aucune pièce probante. Enfin, s'il déclare avoir résidé principalement en Israël aux cours des années en litige, il ne l'établit pas. Il résulte de ce qui vient d'être dit que M. Pétrel doit être regardé comme ayant eu son foyer d'habitation permanent en France au cours des années en litige et doit être regardé comme résident français en application du second critère prévu au a) du 2. de l'article 4 de la convention bilatérale. Dans ces conditions, la convention fiscale franco-israélienne ne fait pas obstacle à son assujettissement à l'impôt sur le revenu en France. Sur la régularité de la procédure d'imposition : 11. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours. / (…) ». Aux termes de l'article R. 57-1 de ce même livre : « La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ». Il résulte des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales citées au point précédent que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Hormis le cas où elle se réfère à un document qu'elle joint à la proposition de rectification ou à la réponse aux observations du contribuable, l'administration peut satisfaire cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification, ou une réponse aux observations du contribuable, consécutive à un autre contrôle et qui lui a été régulièrement notifiée, à la condition qu'elle identifie précisément la proposition ou la réponse en cause et que celle-ci soit elle-même suffisamment motivée. 12. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification en date du 21 décembre 2018 adressée à M. Pétrel fait apparaître les rehaussements envisagés portant sur la période en litige, précise la procédure de rectification mise en œuvre et les textes applicables, mentionne les différents chefs de rectification et leurs conséquences financières et comporte, pour chacun d'entre eux, l'exposé suffisant des motifs retenus permettant au contribuable de formuler ses observations, ce qu'il a fait le 19 février 2019. Par ailleurs, elle renvoie expressément à la vérification de la comptabilité de la SELARL P&A Société d'avocats et cite notamment les extraits de la proposition de rectification du 21 décembre 2018 adressée à cette société, concernant la maîtrise de l'affaire par M. Pétrel et les revenus distribués, auxquels elle entend se référer. Par suite, le moyen doit être écarté. Sur le bien-fondé du surplus des impositions : En ce qui concerne le moyen tiré de l'expiration du délai de prescription du droit de reprise au titre de l'année 2015 : 13. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. Aux termes de l'article L. 169 du même livre : « Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due (…) ». Aux termes de l'article L. 189 de ce livre : « La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification, par la déclaration ou la notification d'un procès-verbal, de même que par tout acte comportant reconnaissance de la part des contribuables et par tous les autres actes interruptifs de droit commun (…) ». 14. Une proposition de rectification doit, en principe, pour satisfaire aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, être notifiée à la dernière adresse communiquée par le contribuable à l'administration fiscale pour recevoir ses courriers. Cette adresse est celle connue de l'administration fiscale à la date d'envoi du pli contenant la proposition de rectification. En cas changement de domicile, il appartient au contribuable d'établir qu'il a fait les diligences nécessaires pour informer l'administration de sa nouvelle adresse. 15. Il est constant que le pli contenant la proposition de rectification concernant l'année 2015 a été envoyé à M. Pétrel le 21 décembre 2018 au 19, rue de Penthièvre à Paris et que celui-ci a été retourné à l'administration fiscale avec la mention « destinataire inconnu à l'adresse ». Si M. Pétrel fait valoir que l'administration avait connaissance de sa nouvelle adresse, dès lors que dans le cadre du contrôle fiscal, il avait été indiqué à la vérificatrice qu'il résidait à l'étranger, il ne justifie pas avoir effectué la moindre démarche pour informer l'administration de sa nouvelle adresse avant l'envoi de la proposition de rectification, sa dernière déclaration de revenus de l'année 2017 enregistrée le 31 mai 2018 mentionnant l'adresse précitée. Le requérant n'a informé l'administration fiscale de son déménagement à Tel Aviv que postérieurement à l'envoi de la proposition de rectification, soit le 16 mai 2019. Dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme ayant régulièrement notifiée la proposition de rectification. Cette notification est interruptive de prescription. Les impositions litigieuses ont été mises en recouvrement le 30 juin 2020, avant l'expiration du délai de reprise, les avis correspondants ayant été régulièrement notifiés à M. Pétrel, qui a présenté une réclamation pour contester ces impositions le 18 août 2020. Par suite, le moyen tiré de l'expiration du délai de prescription du droit de reprise doit être écarté. En ce qui concerne les revenus de capitaux mobiliers : 16. M Pétrel soutient que la somme de 1 107 447,82 euros inscrite le 30 juin 2015 au crédit de son compte courant d'associé ouvert dans les écritures de la société P&A société d'avocats n'est pas imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application des dispositions de l'article 109 du code général des impôts. Il précise que cette somme, qui a pour contrepartie la comptabilisation d'une charge exceptionnelle, correspond à l'effacement, à due concurrence, d'une créance détenue par la société et qu'elle doit être regardée comme une remise de dette à son profit. 17. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : « 1. Sont considérés comme revenus distribués : (…) 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. » Il résulte de ces dispositions que les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Pour que l'associé échappe à cette imposition, il lui incombe de démontrer, le cas échéant, qu'il n'a pas pu avoir la disposition de ces sommes ou que ces sommes ne correspondent pas à la mise à disposition d'un revenu. 18. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a constaté que la société P&A Société d'Avocats avait comptabilisé le 30 juin 2015 une charge exceptionnelle d'un montant de 1 107 447,82 avec pour compte de contrepartie, le compte courant d'associé ouvert au nom de M. Pétrel dans ses écritures. Elle a considéré, au regard des principes susvisés, que la somme en litige devait être imposée entre les mains de M. Pétrel, au titre de l'année 2015, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, en vertu des dispositions du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. 19. Si M. Pétrel fait valoir dans ses écritures que son compte courant d'associé a connu une variation négative sur l'année civile en précisant qu'à l'ouverture de l'exercice, au 1er janvier 2014, il présentait un solde débiteur de 2 032 285 euros, puis de 2 537 452 euros au 1er janvier 2015 et, enfin, de 1 498 094 euros à la clôture de l'exercice le 30 juin 2015, après comptabilisation au crédit de la somme en litige, cette circonstance est sans influence dès lors que les suppléments d'impôts mis à la charge du contribuable procèdent de l'imposition de cette somme figurant au crédit de ce compte. La somme en litige constitue, par conséquent, un revenu distribué par la société P&A Société d'Avocats à M. Pétrel. Le requérant, en se bornant à soutenir qu'elle correspond à une remise de dette n'apporte pas la preuve qui lui incombe de son caractère non imposable. C'est, par suite, à bon droit que le service l'a imposée au nom de M. Pétrel dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement des dispositions citées au point 17. 20. Le requérant doit être regardé comme invoquant, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les paragraphes n° 170 et suivants des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-20-50. Toutefois, les énonciations correspondantes ne comportent aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application par le présent arrêt. En ce qui concerne les bénéfices industriels et commerciaux : 21. M Pétrel fait valoir qu'à supposer qu'il puisse être regardé comme résident fiscal français, l'administration fiscale a commis une erreur dans la catégorie d'imposition des produits tirés de l'exploitation par la société P&A Société d'Avocats de la marque déposée « Pétrel & Associés ». Il considère que les produits sont imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, et non dans celle des bénéfices industriels et commerciaux. 22. Aux termes du premier alinéa de l'article 34 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : « Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale ». Aux termes du 1 de l'article 38 de ce code, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : « (…) le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif (…). Selon l'article 92 du code précité dans sa version en vigueur à la date des faits, « 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. 2. Ces bénéfices comprennent notamment : (…) 3° Les produits perçus par les inventeurs au titre soit de la concession de licences d'exploitation de leurs brevets, soit de la cession ou concession de marques de fabrique, procédés ou formules de fabrication (…) ». Enfin, au sens du 1° du I de l'article 156 du code général des impôts, l'exercice d'une activité à titre professionnel s'entend de la participation personnelle, directe et continue à l'accomplissement des actes nécessaires à cette activité. 23. Il résulte de l'instruction que M. Pétrel est titulaire de la marque française « Pétrel & Associés » délivrée par l'Institut National de la Propriété Industrielle le 19 février 2014 sous le numéro 14 4 069 824. Il a conclu avec la société P&A société d'avocats une convention de licence de marque concédant ainsi une licence exclusive d'exploitation de la marque « Pétrel & Associés » pour l'ensemble des produits et services énumérés lors du dépôt international effectué auprès de l'office Benelux de la Propriété Intellectuelle dans le cadre du système de Madrid sans qu'aucune intervention de sa part soit nécessaire pour qu'elle puisse être exploitée. La circonstance que la marque soit destinée à être exploitée pour les besoins d'une activité par nature civile est sans incidence sur la catégorie du revenu. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que les produits tirés de l'exploitation par la marque « Pétrel & Associés » étaient imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Sur les pénalités demeurant en litige : 24. En premier lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : « Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'État entraînent l'application d'une majoration de : 40 % en cas de manquement délibéré (…) ». 25. Il résulte de l'instruction et notamment de la proposition de rectification que l'administration fiscale a estimé que M. Pétrel, au regard de sa qualité de maître de l'affaire, de celle de dirigeant et d'associé à 99 % de la SELARL P&A société d'avocats et de sa qualité d'avocat en droit social, ainsi que de l'importance des sommes non portées sur sa déclaration de revenus, ne pouvait ignorer que les sommes perçues étaient imposables. Le service relève également qu'il ne saurait sérieusement soutenir qu'il ignorait jouir personnellement des locations pour lesquelles un bail d'habitation avait été établi à son nom ou percevoir le montant des redevances de marque facturées à la société et que les charges créditées sur le compte courant d'associé ouvert à son nom dans la société correspondent à des prélèvements excessifs. Ces faits mettent en évidence l'importance et le caractère réitéré des omissions constatées et traduisent, en l'espèce, une volonté délibérée de M Pétrel de minorer ses bases d'imposition. 26. En second lieu, aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : « 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : (…) b. 40 % lorsque la déclaration ou l'acte n'a pas été déposé dans les trente jours suivant la réception d'une mise en demeure, notifiée par pli recommandé, d'avoir à le produire dans ce délai (…) ». 27. Il résulte de l'instruction que le service vérificateur a adressé une mise en demeure à M. Pétrel le 4 avril 2019 sollicitant le dépôt et la production de déclarations correspondant aux bénéfices industriels et commerciaux réalisés au titre des années 2016 et 2017. Une copie de cette mise en demeure lui a également été adressée par courriel le 11 avril 2019. Les déclarations demandées ont été adressées par courrier du 15 mai 2019 et sont donc parvenues plus de 30 jours après l'envoi de la mise en demeure. Par suite, l'administration fiscale a pu légalement mettre à la charge du requérant la pénalité de 40 % prévue par les dispositions précitées. 28. Il résulte de tout ce qui précède que M. Pétrel n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montreuil a rejeté les conclusions de sa demande tendant à la décharge en droits et pénalités, des cotisations primitives d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 à 2017. Ses conclusions à fins d'annulation et de décharge doivent dès lors être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles qu'il a présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. Pétrel à concurrence du dégrèvement de 131 262 euros prononcé en cours d'instance. Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Pétrel est rejeté. Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. A... Pétrel et au ministre de l'action et des comptes publics. Copie en sera adressée à l'administrateur des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Île-de-France. Délibéré après l'audience du 12 juin 2026, à laquelle siégeaient : - M. Lemaire, président, - Mme Boizot, première conseillère, - Mme Lorin, première conseillère. Rendu public par mise à disposition au greffe de la Cour, le 29 juin 2026. La rapporteure, S. BOIZOTLe président, O. LEMAIRE La greffière, E. LUCE La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.